Как изменился НДС на электронные услуги в еврозоне

   Начиная с 1 января 2015 года, в Европейском Союзе (ЕС) существенно изменена архитектура налогообложения НДС электронных, телекоммуникационных и трансляционных услуг. Нововведения касаются поставок тех услуг, в которых покупателем является неплательщик НДС, то есть конечный потребитель (Business to Consumer (B2C)).
   
   Учитывая нематериальный характер электронных услуг, многие поставщики в мире могут и не догадываться, что находятся в отношениях с контролирующими органами стран ЕС из-за того, что их услуги приобрели на территории ЕС.
   
   До 2015 года
   
   С 2003-го до 2015 года электронные услуги B2C для поставщиков из-за пределов ЕС облагались НДС по системе SOSS (простое единое окно (Simple One Stop Shop)). Система была разработана таким образом, что в случае осуществления соответствующих поставок поставщик должен был зарегистрироваться в одной из стран ЕС и через систему SOSS насчитывать НДС каждой страны ЕС, в которой услуги покупались.
   
   Отличались при этом правила для поставщиков внутри ЕС. Налогоплательщики, зарегистрированные в одной из стран ЕС, поставляли соответствующие B2C услуги по ставке той страны ЕС, в которой они были зарегистрированы. В результате для поставщиков услуг из-за пределов ЕС было более выгодным зарегистрироваться в одной юрисдикции с низкой ставкой НДС, не используя систему SOSS. Все поставки электронных услуг таких лиц облагались одной низкой ставкой налога.
   
   Избранной юрисдикцией для многих был Люксембург, в котором стандартная ставка НДС до 2015 года составляла 15% (наиболее низкая допустимая стандартная ставка налога в ЕС), а уменьшенная ставка на некоторые виды поставок составляла 3%.
   
   Добавляло привлекательности Люксембургу и то, что, согласно законодательству этой страны, электронные книги определялись как разновидность обычных книг, и соответственно, на них распространялась возможность применения уменьшенной ставки НДС.
   
   Поскольку НДС входит в цену товара, поставщики, зарегистрированные в льготных юрисдикциях, могли предложить продукцию по наиболее низкой цене. В контексте цен на электронные книги разница между странами ЕС была существенной. Тогда как в Люксембурге ставка НДС для электронных книг была 3%, в Великобритании она составляла 20%, а в Венгрии – 27%.
   
   Неудивительно, что все основные поставщики электронных книг и электронных услуг регистрировались в Люксембурге (реже – в других странах ЕС, которые предлагали низкие ставки налога). Таким наиболее известным резидентом Люксембурга является компания Amazon.
   
   После 2015 года (MOSS)
   
   Существенное изменение правил наступило с 1 января 2015 года. Еврокомиссия, не имея возможности повлиять на страны ЕС с целью гармонизации ставок НДС, решила инициировать альтернативный подход. Начиная с 2015 года, все электронные B2C услуги, вне зависимости от того, будут они поставляться из-за пределов ЕС или внутри ЕС, облагаются налогом в той стране, в которой была осуществлена покупка услуг. Для этих целей была создана система MOSS (мини единое окно (Mini One Stop Shop)), а система SOSS была новой системой поглощена. Для поставщиков из стран ЕС и третьих стран применяются формально разные схемы внутри MOSS (Union Scheme и Non-Union Scheme соответственно), однако отличия между ними несущественные.
   
   Применение системы MOSS необязательно. Согласно новым правилам, альтернативой этому является регистрация в каждой стране ЕС, в которой осуществляются покупки электронных услуг. Очевидно, что такая альтернатива для многих неприемлема.
   
   Еще одним ударом по старой системе было принятие в марте 2015 года Судом Европейского Союза решения о том, что электронные книги не являются книгами для целей применения уменьшенных ставок НДС (Commission v France (C-479/13) и Commission v Grand Duchy of Luxembourg C 502/13). Таким образом, у Люксембурга были отобраны остатки возможностей для манипуляции ставками НДС в этом направлении, поскольку к электронным книгам теперь может применяться лишь стандартная ставка НДС. Следует отметить, что суд при этом признал электронными книгами аудиокниги, которые распространяются на физических носителях (дисках, флеш-картах и т.д.).
   
   Как работают новые правила
   
   Стоит ли говорить, что на практике новые правила вызывают значительные вопросы? Основное регулирование осуществляется в директиве 2006/112 и в регламенте 282/2011. В частности, регламентом указывается, что электронные услуги включают в себя те, которые предоставляются через интернет или электронную сеть, и характер которых предусматривает автоматизацию их предоставления и минимальное человеческое вмешательство, и невозможность их обеспечения при отсутствии информационных технологий. Таким образом, не подпадают под указанные правила услуги, которые предоставляются в электронном виде, однако носят индивидуальный характер.
   
   Также регламентом перечисляются услуги, которые специально включаются и исключаются из понятия электронных услуг. Открытыми остаются вопросы характеристики покупки комплектов, в которых электронные услуги будут составлять лишь часть, а также другие смешанные поставки.
   
   Учитывая то, что новые правила вступили в действие с 1 января 2015 года, появилось большое количество проблем из-за значительной неопределенности и неоднозначности трактовки данных правил как налогоплательщиками, так и налоговыми органами. Добавляет проблем и то, что у всех сторон налоговых правоотношений нет должного опыта применения правил, поэтому еще отсутствуют выработанные на практике приемлемые критерии их применения.
   
   Основные проблемы, связанные с этим, возникают из-за того, что они требуют идентификации конечного потребителя электронных услуг для определения налогообложения НДС. Например, если поставщик электронных услуг обеспечивает такие услуги в месте, где физическое присутствие потребителя услуги является необходимым для ее получения, то считается установленным, что такой клиент имеет свое местонахождение в этом месте. К таким относятся телефонные будки, телефонные киоски, горячие точки Wi-Fi, интернет-кафе, рестораны и вестибюли гостиницы. Если местонахождение указанных объектов на борту судна, летательного аппарата или на поезде, перевозящем пассажиров в рамках ЕС, местом поставки таких услуг будет страна ЕС отправления пассажирского транспорта.
   
   Отдельные правила существуют для покупки услуг с помощью мобильной связи или декодера. В остальных случаях местонахождение потребителя определяется при наличии двух признаков из специального перечня, включающего платежный адрес заказчика, IP-адрес, банковские реквизиты, коды (MCC) или (IMSI), а также другую коммерческую информацию.
   
   Для решения ряда практических проблем были приняты дополнительные рекомендации Еврокомиссии. Главная проблема указанных рекомендаций состоит в том, что они являются ненормативными, и страны ЕС могут их применять на свое усмотрение. Даже представители доброжелательно настроенных стран ЕС заявляли, что готовы применять рекомендации на 99%, однако возникает вопрос, какой один процент они применять не будут?
   
   Еще одним проблемным аспектом новых правил является то, что предоставляя электронные услуги частным потребителям через систему MOSS, поставщики вступают в отношения с налоговыми органами каждой страны ЕС, в которой находятся такие потребители. Это может привести к ситуации, когда производство в связи с нарушением законодательства будет проводиться одновременно 28 странами ЕС, что создает большие риски и повышает цену ошибки для предпринимателей.
   
   Для того чтобы помочь бизнесу ориентироваться между подходами разных стран ЕС, Еврокомиссия подготовила список контактных лиц национальных налоговых администраций. Однако ряд стран ЕС проигнорировали даже такую инициативу Еврокомиссии.
   
   Реакция бизнеса и последствия
   
   Особенно новые правила выступают отягощающими для малого бизнеса. Некоторые малые поставщики электронных услуг в ЕС вообще отказались предоставлять услуги частным покупателям из отдельных стран ЕС, что формально является нарушением законодательства ЕС.
   
   Для малых поставщиков из третьих стран наиболее оптимальное решение – использование посредников для продажи электронных B2C услуг на территории ЕС.
   
   Еще один выбор, который стоит перед поставщиками, касается ценовой политики. Так как ставки НДС в каждой стране ЕС отличаются, им предстоит выбор между единой ценой с НДС для покупателей из всех стран ЕС (таким образом получая различную прибыль в зависимости от того, откуда покупатель), или базовой ценой без НДС с последующим начислением НДС каждой страны ЕС. В любом случае в связи с изменениями 2015 года цены на электронные услуги уже повысились вследствие невозможности использовать льготные юрисдикции.
   
   Возникает вопрос: как же власти собираются администрировать новые правила для поставщиков из третьих стран? Хотя для них соответствующие правила действуют в общих чертах с 2003 года, начиная с 2015 года отслеживание применения правил будет ужесточаться. Согласно позиции ЕС, тот факт, что поставщик находится за пределами ЕС, не позволяет ему минуть правила. В частности, используются соглашения об обмене информацией, продвигаются консультации и инициативы через сотрудничество в рамках ОЭСР, некоторые страны ЕС принимают жалобы от покупателей, которым не насчитали НДС, также будет усиливаться сотрудничество с платежными системами, такими как PayPal.
   
   Как уже стало очевидно, в ЕС пожертвовали простотой ради достижения большей налоговой нейтральности в сфере налогообложения поставки электронных услуг. Для облегчения ведения соответствующего бизнеса уже доступен специально разработанный софт. Однако учитывая многогранность новых правил, детали поставщикам все же приходится разрешать в ручном режиме, для чего требуется взвешивать каждый шаг.
   
   Юрий Федчишин
   эксперт по вопросам налоговой политики Института общественных исследований.