31.08.15
Печатать
Штрафные санкции за нарушение норм по регулированию обращения наличных средств
В соответствии с требованиями Положения о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденного постановлением Правления НБУ от 15.12.2004 г. № 637 (далее - Положение № 637), лица, виновные в нарушении порядка ведения операций с наличностью привлекаются к ответственности в порядке, установленном законодательством Украины. В настоящее время размеры и порядок применения штрафных санкций за нарушения в сфере наличного обращения в национальной валюте Украины установлены Указом Президента Украины от 12.06.95 г. № 436/95 "О применении штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности" (далее - Указ № 436).
Данные документы предусматривают следующие группы субъектов наличного обращения, к которым в случае нарушения норм регулирования наличного обращения могут быть применены штрафные санкции:
- юридические лица всех форм собственности, их обособленные подразделения;
- физические лица - граждане Украины, иностранные граждане и лица без гражданства, являющиеся субъектами предпринимательской деятельности;
- постоянные представительства нерезидентов, через которые полностью или частично осуществляется их предпринимательская деятельность в Украине.
НБУ в письмах от 08.02.2007 г. № 11-113/489-1334 и от 08.12.2005 г. № 11-113/4170-12280 сообщает, что поскольку на небанковские финансовые учреждения распространяются требования Положения № 637, то к ним могут применяться предусмотренные Указом № 436 штрафы (см. также письмо НБУ от 16.02.2009 г. № 40-509/971-2331).
В соответствии со ст. 1 Указа № 436 к вышеназванным категориям лиц при нарушении ими норм наличного обращения применяются следующие штрафные санкции:
- за превышение установленных лимитов остатка денежной наличности в кассах - в двукратном размере сумм выявленной сверхлимитной денежной наличности за каждый день;
- за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) в кассах денежной наличности - в пятикратном размере неоприходованной суммы;
- за расходование денежной наличности из выручки от реализации продукции (работ, услуг) и других кассовых поступлений (кроме денежных средств, полученных из касс учреждений банков) на выплаты, связанные с оплатой труда (за исключением экстренных обстоятельств - социальных выплат гражданам на погребение, пособий при рождении ребенка, одиноким и многодетным матерям, на лечение в случае болезни, компенсаций лицам, пострадавшим вследствие Чернобыльской аварии), при наличии налогового долга - в размере осуществленных выплат;
- за превышение установленных сроков использования выданной под отчет денежной наличности , а также за выдачу наличных средств под отчет без полного отчета о ранее выданных денежных средствах - в размере 25 % выданных под отчет сумм;
- за проведение наличных расчетов без представления получателем денежных средств платежного документа (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другого документа), подтверждающего уплату покупателем наличных средств, - в размере уплаченных денежных средств;
- за использование полученных в учреждении банка наличных средств не по целевому назначению - в размере израсходованной денежной наличности.
Кроме этого, п. 2.13 Положение № 637 установлено, что предприятия при осуществлении расчетов с потребителями за наличные обязаны принимать в уплату за товары (работы, услуги и др.) без ограничений банкноты и монеты (в том числе оборотные, памятные, юбилейные монеты, изношенные банкноты и монеты) всех номиналов, выпускаемые НБУ в оборот, которые являются действующим платежным средством и не вызывают сомнения в своей подлинности и платежности. Кроме того, предприятия должны обеспечивать постоянное наличие в своих кассах банкнот и монет разных номиналов для выдачи сдачи гражданам. За нарушение этих правил ведения кассовых операций предусмотрена административная ответственность.
Согласно п. 1.2 Положения № 637 лимит остатка наличности в кассе (далее - лимит кассы) - это предельный размер наличности, который может оставаться в кассе предприятия во внерабочее время. Размер лимита кассы устанавливается предприятием с учетом режима и специфики его работы, удаленности от банка, объема кассовых оборотов (поступлений и выдачи) по всем счетам, установленных сроков сдачи наличности, продолжительности операционного времени банка, наличия договоренности предприятия с банком на инкассацию наличных средств и т. д. (п. 5.4 Положения № 637).
Порядок определения лимита кассы регулируется п. 5 Положения № 637 и подробно рассмотрен в теме Лимит кассы.
Положением № 637 определены субъекты хозяйственной деятельности, для которых лимит кассы не устанавливается, а значит, и штрафные санкции за превышение лимита кассы к ним не применяются. К таковым, в частности, относятся:
- предприниматели - физические лица, являющиеся субъектами предпринимательской деятельности (п. 2.7 Положения № 637);
- религиозные организации (религиозные общины, управления и центры, монастыри, религиозные братства, миссионерские общества (миссии), духовные учебные заведения), не осуществляющие производственную или другие виды предпринимательской деятельности (п. 5.6 Положения № 637);
- банковские учреждения (п. 2.7 Положения № 637).
Кроме этого, существуют предприятия, которым лимит кассы устанавливают отделения Госказначейства. К таким предприятиям относятся сами отделения Госказначейства, а также бюджетные учреждения и организации, обслуживающиеся в отделениях казначейства (п. 5.7 Положения № 637).
Если по какой-либо причине лимит кассы предприятию не установлен, то он считается нулевым, а любой остаток наличности в кассе на конец рабочего дня будет являться сверхлимитной суммой (п. 5.8 Положения № 637). Если же лимит кассы установлен с превышением предельных размеров, определенных п. 5.4 Положения № 637, то он считается установленным на уровне предельных размеров. В этом случае сумма превышения считается сверхлимитной.
Согласно п. 2.10 Положения № 637 не считаются сверхлимитными в случае хранения в кассе предприятия в течение 3 рабочих дней суммы наличности, полученной в учреждении банка для выплат, связанных с оплатой труда, пенсий, стипендий, дивидендов, свыше установленного лимита кассы, включая день получения наличности в учреждении банка. Вышесказанное относится и к выплатам работникам удаленных подразделений предприятий железнодорожного транспорта и морских портов, в этих случаях наличность может храниться в их кассах свыше установленного лимита кассы в течение 5 рабочих дней, включая день получения наличности в учреждении банка. Поэтому в этих случаях в течение указанных сроков санкции за превышение лимита наличных в кассе не применяются.
Также не считаются сверхлимитными в день их поступления наличные средства (п. 5.9 Положения № 637):
- если они были сданы в сумме, превышающей установленный лимит кассы, в обслуживающие банки не позднее следующего рабочего дня банка или были выданы на следующий день на нужды, связанные с деятельностью предприятия;
- если они поступили в кассу предприятия в выходные и праздничные дни и были сданы в сумме, превышающей установленный лимит кассы, в обслуживающие банки на следующий рабочий день банка и предприятия или были выданы на следующий рабочий день на нужды, связанные с деятельностью предприятия (см. также письмо НБУ от 22.06.2006 г. № 11-113/2351-6538).
Следует заметить, что применение штрафной санкции за превышение лимита наличности не зависит от того, кем устанавливается такой лимит, то есть штрафные санкции применяются и в том случае, если лимит устанавливается не Госказначейством, а самим субъектом хозяйствования. При этом потенциальная возможность применения такого штрафа зависит от того, насколько жесткий норматив предприятие установило для себя на основании расчета, предусмотренного Положением № 637.
Непосредственно с лимитом наличности в кассе связано также установленное предельное ограничение по расчетам наличными. Напомним, что согласно п. 2.3 Положения № 637, сумма наличного расчета одного предприятия (предпринимателя) с другим предприятием (предпринимателем) по одному или нескольким платежным документам через их кассы, кассы банков, другие финансовые учреждения, предоставляющие услуги по переводу денег, и предприятия почтовой связи не должна превышать величину, установленную Правлением НБУ. Такая предельная сумма определена постановлением Правления НБУ от 06.06.2013 г. № 210, вступающего в силу с 1 сентября 2013 г. и составляет для:
- предприятий (предпринимателей) между собой в течение одного дня в размере 10 000 (десяти тысяч) гривен;
- физического лица с предприятием (предпринимателем) в течение одного дня за товары (работы, услуги) в размере 150 000 (ста пятидесяти тысяч) гривен;
- физических лиц между собой по договорам покупки-продажи, которые подлежат нотариальному удостоверению, в размере 150 000 (ста пятидесяти тысяч) гривен.
Платежи свыше указанной предельной суммы проводятся исключительно в безналичном порядке. При этом количество предприятий (предпринимателей), с которыми производятся расчеты, в течение дня не ограничивается. Отметим, что НБУ в п. 8 письма от 01.03.2005 г. № 11-111/680-1907 дополнительно разъясняет, что указанное ограничение касается также и расчетов наличными, осуществляемые через кассы банков и других финансовых учреждений, предоставляющих услуги перевода денежных средств, а также предприятий почтовой связи.
Это ограничение касается также случаев осуществления расчетов через подотчетное лицо (см. письмо НБУ от 05.12.2007 г. № 11-113/4587-12584). При этом факт нарушения определяется в момент осуществления платежа подотчетным лицом.
В письме от 06.03.2013 г. № 11-117/736/2821 НБУ разъясняет, что на операцию по выплате предприятием физическому лицу по договору купли-продажи движимого имущества наличными денежными средствами из кассы ограничение в размере 10 000 грн. не распространяется. При этом НБУ в письме отмечает, что данное ограничение применяется в случае, если директор предприятия уплачивает таможенный сбор в сумме, превышающей 10 000 грн.
В отношении применения ограничения при уплате таможенного сбора позиция НБУ непонятна, ведь согласно п. 2.3 Положения № 637, ограничение не распространяется на расчеты с бюджетами и государственными целевыми фондами.
Указанные ограничения, также распространяются на расчеты, проведенные во время оплаты за товары, приобретенные на производственные либо хозяйственные нужды за счет наличных средств, полученных посредством электронного платежного устройства.
Примечательно, что Указом № 436 штрафные санкции непосредственно за указанное нарушение не предусмотрены. Кроме того, из п. 2.3 Положения № 637 исключено положение, согласно которому к фактическому остатку наличных средств в кассе предприятия прибавлялась сумма платежа наличными, превышающая предельную дневную сумму. Следовательно, ранее существовавший механизм ответственности, влекущий наказание за превышение лимита остатка кассы на сегодняшний день не действует.
Что касается предпринимателей, то, как и ранее, к предпринимателям, осуществляющим платеж, превышающий установленное ограничение, указанная штрафная санкция не может быть применена, поскольку в соответствии с п. 2.7 Положения № 637 лимит кассы предпринимателям не устанавливается.
В отношении применения штрафа к физическим лицам, за превышение предельной дневной наличной суммы платежа, его механизм законодательно также не определен.
Следует также обратить внимание, что существует ряд ситуаций применения наличных расчетов, при которых превышение установленных ограничений суммы расчетов в соответствии с п. 2.3 Положения № 637 нарушением не считается, а именно:
- расчеты предприятий с бюджетами и государственными целевыми фондами;
- добровольные пожертвования, благотворительная помощь;
- расчеты при использовании средств, выданных на командировку.
В отношении ограничения наличных расчетов следует также отметить следующее. Согласно п. 1.2 Положения № 637 наличные расчеты - это платежи наличными денежными средствами предприятий (предпринимателей) и физических лиц за реализованную продукцию (товары, выполненные работы, оказанные услуги), а также по операциям, которые непосредственно не связаны с реализацией продукции (товаров, работ, услуг) и другого имущества. То есть расчеты между двумя субъектами хозяйствования не должны превышать 10 000 грн. в день (с участием физических лиц 150 000 грн. в день), причем независимо от цели осуществления такого расчета. Под это ограничение, например, подпадает также операция по предоставлению финансовой помощи.
До недавнего времени, а именно внесения в КУоАП ст. 16315 данный вопрос не был актуальным. С 3 января 2013 года в случае превышения предельных сумм расчетов наличными денежными средствами на частного предпринимателя, должностных лиц предприятия налагается административный штраф в размере от 1 700 до 3 400 грн. При этом штраф может налагаться как на субъекта хозяйствования, который рассчитался наличными средствами, так и на субъекта принявшего эти средства.
Однако при внесении указанной статьи не обошлось без неточностей. Рассматривать дела об указанных правонарушениях уполномочены органы ГНС (ст. 2342 КУоАП). При этом орган, который должен составлять административные протоколы за эти нарушения, не определен. Следствием несогласованности норм КУоАП является отсутствие законного механизма применения административной ответственности. Но доказывать отсутствие у налоговых органов полномочий налагать такие санкции, конечно же, придется в суде.
Также следует учитывать, что производство по делу об административном правонарушении не может быть начато, а начатое подлежит закрытию при обстоятельствах, предусмотренных ст. 247 КУоАП, в частности, при окончании на момент рассмотрения дела об административном правонарушении сроков, предусмотренных ст. 38 КУоАП. А именно административное взыскание может быть наложено не позднее чем через два месяца со дня совершения правонарушения, а при длящемся правонарушении - через два месяца со дня его выявления. К первым относятся правонарушения, которые носят разовый характер (например, несвоевременное представление платежных поручений на внесение платежей в бюджеты и государственные целевые фонды, осуществление наличного расчета свыше 10 000 грн. и т. п.). К длящимся правонарушениям налогового законодательства относятся правонарушения, осуществляемые в течение определенного периода (отсутствие налогового учета, ведение его с нарушением установленного порядка и другие правонарушения, связанные с исчислением налогов и других обязательных платежей, установить которые можно только во время проверки на основании первичных документов).
Пример 1. В результате налоговой проверки был выявлен остаток наличности в кассе предприятия "Флора" на конец дня в сумме 120 грн. При этом лимит кассы для данного предприятия установлен в размере 100 грн.
Очевидно, что в данной ситуации нарушение налицо. В соответствии со ст. 1 Указа № 436 за превышение установленных лимитов остатка денежной наличности в кассах взимается штраф в двукратном размере сумм выявленной сверхлимитной денежной наличности за каждый день.
Таким образом, сумма штрафа составит 40 грн. [(120 грн. - 100 грн.) х 2].
Пример 2. Предприятие "Лира" осуществило наличный расчет с другим предприятием за товары на сумму 12 000 грн. Установленный лимит кассы для этого предприятия составляет 300 грн. Фактический остаток наличности в кассе на конец дня - 250 грн.
Согласно п. 2.3 Положения № 637 и постановлению Правления НБУ от 06.06.2013 г. № 210, сумма наличного расчета одного предприятия с другим через их кассы, кассы банков, других финансовых учреждений, которые предоставляют услуги по переводу денег, и предприятия почтовой связи не должен превышать 10 000 грн. в течение одного дня по одному или нескольким платежным документам. В соответствии с механизмом определения размера штрафных санкций за данное нарушение для расчета суммы штрафа необходимо к фактическому остатку наличных в кассе прибавить разницу между общей суммой платежа и установленным ограничением. Поскольку полученная таким образом расчетная сумма превысит установленный лимит кассы, то в этом случае будет применяться штрафная санкция за превышение лимита кассы, установленная ст. 1 Указа № 436.
Сумма штрафа в данном случае составляет 3 900 грн. [12 000 грн. - 10 000 грн. - (300 грн -250 грн.)] х 2.
Кроме этого, в данном случае может быть применена административная ответственность согласно ст. 16315 КУоАП.
Пример 3. Частный предприниматель осуществил платеж наличностью в размере 10 500 грн. за приобретенные у предприятия товары. Денежные средства были внесены в кассу предприятия.
Превышение предельно допустимой суммы наличных расчетов очевидно, однако в данной ситуации штрафные санкции, предусмотренные Указом № 436, не могут применяться ни к предприятию, получившему такой платеж, ни к частному предпринимателю, его осуществившему. Согласно п. 2.3 Положения № 637 ответственность за превышение предельно допустимой суммы наличного платежа несет плательщик наличности, и, следовательно, на получателя, которым является предприятие, штрафные санкции не распространяются. К частному предпринимателю также не может быть применена штрафная санкция за данное нарушение по той причине, что согласно п. 2.7 Положения № 637 предпринимателям лимит кассы не устанавливается. Напомним, что лимит кассы является расчетной величиной при исчислении суммы штрафных санкций за данное нарушение.
Однако в данном случае может быть применена административная ответственность согласно ст. 16315 КУоАП.
Штрафные санкции за неоприходование (неполное и/или несвоевременное) оприходование в кассах денежной наличности
Статьей 1 Указа № 436 предусмотрена штрафная санкция за неоприходование (неполное и/или несвоевременное) оприходование денежной наличности в кассах предприятий в пятикратном размере неоприходованной суммы.
Однако, определение терминов "неполное оприходование" и "несвоевременное оприходование" действующее законодательство не содержит.
Основываясь на мнении НБУ (письмо от 16.04.2010 г. № 11-110/2010-6116), ГНАУ в письме от 05.05.2010 г. № 8795/7/23-7017/538 сообщает, что если наличность проведена через РРО и отражена в КУРО на основании фискальных отчетных чеков, но в день получения наличных средств не проведена по кассовой книге, то такая наличность оприходована в кассе предприятия несвоевременно. Если наличность проведена через РРО, сделана соответствующая запись в кассовой книге в день поступления наличности, но не отражена в КУРО на основании фискальных отчетных чеков, то такой случай может квалифицироваться как неполное оприходование. Аналогичное мнение было высказано ГНСУ в письме от 11.06.2012 г. № 9756/6/22-1315/505.
Однако согласно п. 1.2 Положения № 637 кассовая книга - это документ установленной формы, применяемый для осуществления первичного учета наличности в кассе. Книга учета расчетных операций (КУРО) - это прошнурованная и надлежащим образом зарегистрированная в органах налоговой службы книга, содержащая ежедневные отчеты, которые составляются на основании расчетных документов о движении наличных средств, товаров (услуг).
Пунктом 2.6 Положения № 637 установлено, что у предприятий, осуществляющих наличные расчеты посредством оформления кассовых ордеров, оприходованными считаются средства, оформленные приходными кассовыми ордерами и отраженные в кассовой книге предприятия. А в случае проведения наличных расчетов с применением РРО или использования РК наличные средства считаются оприходованными при условии проведения расчетов через РРО, выполнения всех фискальных отчетов и отражения полученных сумм в КУРО.
Таким образом, на наш взгляд, мнение ГНАУ и НБУ в отношении определения терминов "неполное оприходование" и "несвоевременное оприходование" с целью применения штрафных санкций неправомерно.
Отметим, что НБУ в письме от 07.10.2010 г. № 11-113/4995-17406 сообщает, что в вышеуказанных письмах рассматривался вопрос оприходования наличности в кассах предприятий, которые применяют РРО. Вопросы порядка, полноты и своевременности оприходования наличности обособленными подразделениями предприятия в них не рассматривались (см. также письмо НБУ от 07.10.2010 г. № 11-113/4995-17406).
Следует также отметить судебную практику, сложившуюся в отношении ситуации, когда при проведение расчетов через РРО фискальные Z-отчеты были распечатаны и подклеены в КУРО, но при этом соответствующая запись в КУРО сделана не была . По мнению ВАСУ применение в данном случае штрафных санкций было неправомерным (см. постановления от 22.10.2009 г. № К-5523/08, от 29.04.2010 г. № К-14790/08). Если же при проведении расчетов через РРО Z-отчеты в КУРО отсутствуют, то в этом случае ВАСУ считает применение штрафных санкций за неоприходование денежной наличности правомерным (см. постановление от 01.07.2010 г. № К-16873/07).
Если субъекты предпринимательства не используют РРО в соответствии с Законом Украины от 06.07.95 г. № 265/95-ВР "О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг" (далее - Закон о РРО), то им разрешается приходовать наличность путем отражения в конце рабочего дня дневной суммы выручки в кассовой книге или в соответствующей книге учета на основании оформленных первичных документов. При этом отсутствие записи в книге учета доходов и расходов о полученной частным предпринимателем наличности является нарушением норм по обращению наличности и ее неоприходованием, что влечет за собой применение соответствующих финансовых санкций в пятикратном размере неоприходованной суммы (см. письмо НБУ от 09.03.2011 г. № 11-117/982-3354).
Штрафные санкции за расходование денежной наличности из выручки на оплату труда при наличии налоговой задолженности
В соответствии с п. 1 Указа № 436 за расходование денежной наличности из выручки от реализации продукции (работ, услуг) и других кассовых поступлений (кроме денежных средств, полученных из касс учреждений банков) на выплаты, связанные с оплатой труда, при наличии налоговой задолженности применяется штраф в размере осуществленных выплат. Исключение составляют экстренные обстоятельства - социальные выплаты гражданам на погребение, выплаты пособий при рождении ребенка, одиноким и многодетным матерям, на лечение в случае болезни, а также компенсации лицам, пострадавшим вследствие Чернобыльской катастрофы.
Напомним, что ранее действовавшим законодательством было установлено ограничение по выплатам при наличии налогового долга. Однако с течением времени данный вопрос был разрешен, а НБУ внес соответствующие коррективы в свои нормативные документы. Поскольку действующим законодательством такое ограничение не установлено, то штрафные санкции за расходование денежной наличности из выручки на оплату труда при наличии налоговой задолженности на сегодняшний день не применяются. На это обращает внимание НБУ в письмах от 13.04.2005 г. № 11-113/1228-3747 и от 18.12.2006 г. № 11-115/4668-13627.
Аналогичное мнение было высказано и главным налоговым органом в Единой базе налоговых знаний в мае 2011 года. Вместе с тем, отметим, что из письма ГНАУ от 05.05.2011 г. № 12601/7/19-0217 (п. 68) предусматривается возможность применения данной санкции.
Согласно п. 2.11 Положения № 637 наличные средства под отчет выдаются:
- на командировку - на время нахождения в командировке;
- на закупку сельскохозяйственной продукции и заготовку вторичного сырья (кроме металлолома) - на срок не более 10 рабочих дней со дня выдачи наличных средств под отчет;
- на все прочие производственные (хозяйственные) нужды - на срок не более 2 рабочих дней, включая день получения наличных средств под отчет.
Если подотчетному лицу одновременно выдана наличность и на командировку, и для решения в этой командировке производственных (хозяйственных) вопросов (в том числе для закупки сельскохозяйственной продукции у населения и заготовки вторсырья), то срок, на который выдана наличность под отчет на эти задачи, может быть продлен до завершения срока командировки.
Если подотчетное лицо не отчитается по выданным средствам в указанные сроки или не вернет неизрасходованные средства, то в соответствии с п. 1 Указа № 436 к субъекту хозяйствования будет применен штраф в размере 25 % выданных под отчет сумм.
Предоставление отчетов об использовании средств с нарушением установленных сроков разрешается только в связи с временной нетрудоспособностью подотчетного лица или при других обстоятельствах, подтвержденных документально (п. 7.39 Положения № 637, письмо НБУ от 05.07.2007 г. № 18-210/2252-6820 и письмо ГНА в Днепропетровской области от 11.10.2005 г. № 25821/10/17-228)
Отметим, что в соответствии с п.п. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170 НКУ после возвращения из командировки или выполнения задания подотчетное лицо должно:
- представить отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, до окончания пятого банковского дня, следующего за днем, в котором такое лицо завершает командировку или выполнение отдельного гражданско-правового действия по поручению и за счет лица, выдавшего средства под отчет. Если наличные были получены с применением платежных карточек, то подотчетное лицо представляет указанный отчет до окончания третьего банковского дня после завершения командировки (п.п. 170.9.3);
- вернуть сумму излишне израсходованных средств (при их наличии) в кассу или перечислить на банковский счет выдавшего их лица до или во время предоставления указанного отчета.
Если во время служебных командировок командированное лицо - налогоплательщик использовал платежные карточки для проведения расчетов в безналичной форме, а срок представления налогоплательщиком отчета не превышает 10 банковских дней, то при наличии уважительных причин работодатель (самозанятое лицо) может продлить срок его представления до 20 банковских дней.
Однако, эти сроки при применении в соответствии с п. 1 Указа № 436 санкций в учет не берутся. Эти сроки применяются для целей включения выданных под отчет средств в состав налогооблагаемого дохода подотчетного лица.
Штрафные санкции за проведение наличных расчетов без представления получателем средств платежного документа
Частью 6 ст. 1 Указа № 436 установлен штраф за проведение наличных расчетов без представления получателем средств платежного документа (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другому письменному документу), который бы подтверждал уплату покупателем наличных средств. Размер штрафа равен размеру уплаченных средств.
Как разъясняет ГНАУ в письме от 30.12.2005 г. № 13363/6/23-8019 эта норма предусматривает применение к субъекту хозяйствования финансовых санкций за нарушение им порядка отражения в учетных документах кассы предприятия потраченной подотчетными лицами наличности без представления ими подтверждающих документов (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другим письменным документам). То есть эта норма не касается взаимоотношений между покупателями и продавцами товаров (работ), услуг при проведении ими расчетных операций. Порядок применения штрафных санкций за нарушения при осуществлении расчетных операций в наличной и/или безналичной форме при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг регулируются нормами Закона о РРО.
На основании этого главный налоговый орган делает вывод, что штрафные санкции, установленные ч. 6 ст. 1 Указа № 436, применяются к субъектам хозяйствования, которые ведут учет кассовых операций с нарушением нормы, установленной п. 7.41 Положения № 637 (см. также письмо ГНАУ от 27.04.2011 г. № 7966/6/23-7015/515).
Штрафные санкции за использование полученных в учреждении банка наличных средств не по целевому назначению
Поскольку ограничения по использованию полученных в банке наличных средств на сегодняшний день отсутствуют, то штрафные санкции за использование полученных в учреждении банка наличных средств не по целевому назначению, предусмотренные ст. 1 Указа № 436, не применяются. Аналогичного мнения придерживается и НБУ в письме от 01.04.2005 г. № 11-113/1077-3214, который такой же вывод сделал на основании ст. 1066, 1068 и 1074 ГКУ, в соответствии с которыми субъект предпринимательства имеет полное право свободного распоряжения собственными средствами на банковских счетах. Кроме этого, НБУ подтвердил свою позицию и в п. 4 письма от 01.03.2005 г. № 11-111/680-1907.
Однако налоговые органы считают, что нецелевым использованием наличных средств является их расходование на цели, не связанные с ведением хозяйственной деятельности. То есть если субъект хозяйствования потратил наличные средства на цели, не связанные с ведением хозяйственной деятельности, то к нему согласно ст. 1 Указа № 436 может быть применен штраф в размере потраченной наличности.
Сроки применения штрафных санкций
Согласно п. 1 ст. 238 ХКУ за нарушение установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности к субъектам хозяйствования могут быть применены уполномоченными органами государственной власти или органами местного самоуправления административно-хозяйственные санкции, то есть меры организационно-правового или имущественного характера. При этом п. 2 этой статьи предусмотрено, что виды и порядок применения административно-хозяйственных санкций определяются этим кодексом и другими законодательными актами. Административно-хозяйственные санкции могут быть установлены исключительно законами.
Согласно ст. 239 ХКУ органы государственной власти и органы местного самоуправления в соответствии со своими полномочиями и в порядке, установленном законом, могут применять к субъектам хозяйствования административно-хозяйственный штраф, который уплачивается субъектами хозяйствования в соответствующий бюджет в случае нарушения ими установленных правил осуществления хозяйственной деятельности (ст. 241 ХКУ).
Таким образом, штрафы, определенные Указом № 436, являются административно-хозяйственной санкцией, поскольку они применяются к субъектам хозяйствования в случае нарушения ими норм по регулированию обращения наличности в национальной валюте и взимаются в соответствующий бюджет. Такой же позиции придерживается НБУ в письме от 10.08.2007 г. № 11-113/3036-8220, Минюст в письме от 02.12.2009 г. № 870-0-2-09-22 и ВАСУ (см., например, постановление от 24.09.2008 г. по делу № К-12086/06, определение от 11.12.2007 г.).
Особого внимания заслуживает ст. 250 ХКУ, которая устанавливает сроки применения административно-хозяйственных санкций. Так, в соответствии с этой статьей административно-хозяйственные санкции могут быть применены к субъектам хозяйствования в течение 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее 1 года со дня совершения нарушения этим субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законами. Иными словами, на сегодняшний день налоговые органы имеют право начислить и взыскать рассматриваемые штрафные санкции в течение 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее 1 года со дня совершения нарушения.
1 января 2011 года Законом Украины от 02.12.2010 г. № 2756-VI "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины в связи с принятием Налогового кодекса Украины" были внесены дополнения, в частности, в ст. 250 ХКУ. Второй частью этой статьи предусмотрено, что ее действие не распространяется на штрафные санкции, размер и порядок взыскания которых определены НКУ и иными законами, контроль за соблюдением которых возложен на органы налоговой службы и таможенные органы.
Поскольку рассматриваемые штрафы определены указом, а не законом, то данное требование не применяется, то есть налоговые органы могут начислить и взыскать штрафные санкции в течение 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее 1 года со дня совершения нарушения.
Однако у ГНАУ свое мнение этот счет. Как указывается в письме 18.03.2011 г. № 5419/6/29-7015/278, взимание штрафных санкций за нарушения, связанные обращением наличности можно квалифицировать как финансовые отношения с участием субъектов хозяйствования, возникающие в процессе формирования и контроля исполнения бюджетов всех уровней, либо, как административные и другие отношения управления с участием субъектов хозяйствования, в которых орган государственной власти или местного самоуправления не является субъектом, наделенным хозяйственной компетенцией, и непосредственно не осуществляет организационно-хозяйственные полномочия в отношении субъекта хозяйствования, которые в соответствии со ст. 4 ХКУ не являются предметом регулирования данного Кодекса.
Таким образом, по мнению ГНАУ, с 1 января 2011 года ограничения сроков применения штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности, предусмотренные ст. 250 ХКУ, не распространяются на финансовые санкции в виде штрафа, которые применяются органами государственной налоговой службы к субъектам хозяйствования за нарушение требований Положения № 637.
Отметим также, что НБУ в письме от 09.03.2011 г. № 11-117/982-3354 высказывает мнение, что штрафные санкции за нарушение норм по обращению наличности применяются в течение установленных НКУ сроков давности, то есть в течение 1 095 дней со дня совершения нарушения (ст. 102 НКУ).
Данные документы предусматривают следующие группы субъектов наличного обращения, к которым в случае нарушения норм регулирования наличного обращения могут быть применены штрафные санкции:
- юридические лица всех форм собственности, их обособленные подразделения;
- физические лица - граждане Украины, иностранные граждане и лица без гражданства, являющиеся субъектами предпринимательской деятельности;
- постоянные представительства нерезидентов, через которые полностью или частично осуществляется их предпринимательская деятельность в Украине.
НБУ в письмах от 08.02.2007 г. № 11-113/489-1334 и от 08.12.2005 г. № 11-113/4170-12280 сообщает, что поскольку на небанковские финансовые учреждения распространяются требования Положения № 637, то к ним могут применяться предусмотренные Указом № 436 штрафы (см. также письмо НБУ от 16.02.2009 г. № 40-509/971-2331).
В соответствии со ст. 1 Указа № 436 к вышеназванным категориям лиц при нарушении ими норм наличного обращения применяются следующие штрафные санкции:
- за превышение установленных лимитов остатка денежной наличности в кассах - в двукратном размере сумм выявленной сверхлимитной денежной наличности за каждый день;
- за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) в кассах денежной наличности - в пятикратном размере неоприходованной суммы;
- за расходование денежной наличности из выручки от реализации продукции (работ, услуг) и других кассовых поступлений (кроме денежных средств, полученных из касс учреждений банков) на выплаты, связанные с оплатой труда (за исключением экстренных обстоятельств - социальных выплат гражданам на погребение, пособий при рождении ребенка, одиноким и многодетным матерям, на лечение в случае болезни, компенсаций лицам, пострадавшим вследствие Чернобыльской аварии), при наличии налогового долга - в размере осуществленных выплат;
- за превышение установленных сроков использования выданной под отчет денежной наличности , а также за выдачу наличных средств под отчет без полного отчета о ранее выданных денежных средствах - в размере 25 % выданных под отчет сумм;
- за проведение наличных расчетов без представления получателем денежных средств платежного документа (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другого документа), подтверждающего уплату покупателем наличных средств, - в размере уплаченных денежных средств;
- за использование полученных в учреждении банка наличных средств не по целевому назначению - в размере израсходованной денежной наличности.
Кроме этого, п. 2.13 Положение № 637 установлено, что предприятия при осуществлении расчетов с потребителями за наличные обязаны принимать в уплату за товары (работы, услуги и др.) без ограничений банкноты и монеты (в том числе оборотные, памятные, юбилейные монеты, изношенные банкноты и монеты) всех номиналов, выпускаемые НБУ в оборот, которые являются действующим платежным средством и не вызывают сомнения в своей подлинности и платежности. Кроме того, предприятия должны обеспечивать постоянное наличие в своих кассах банкнот и монет разных номиналов для выдачи сдачи гражданам. За нарушение этих правил ведения кассовых операций предусмотрена административная ответственность.
Штрафные санкции за превышение установленного лимита кассы и расчетов наличными
Согласно п. 1.2 Положения № 637 лимит остатка наличности в кассе (далее - лимит кассы) - это предельный размер наличности, который может оставаться в кассе предприятия во внерабочее время. Размер лимита кассы устанавливается предприятием с учетом режима и специфики его работы, удаленности от банка, объема кассовых оборотов (поступлений и выдачи) по всем счетам, установленных сроков сдачи наличности, продолжительности операционного времени банка, наличия договоренности предприятия с банком на инкассацию наличных средств и т. д. (п. 5.4 Положения № 637).
Порядок определения лимита кассы регулируется п. 5 Положения № 637 и подробно рассмотрен в теме Лимит кассы.
Положением № 637 определены субъекты хозяйственной деятельности, для которых лимит кассы не устанавливается, а значит, и штрафные санкции за превышение лимита кассы к ним не применяются. К таковым, в частности, относятся:
- предприниматели - физические лица, являющиеся субъектами предпринимательской деятельности (п. 2.7 Положения № 637);
- религиозные организации (религиозные общины, управления и центры, монастыри, религиозные братства, миссионерские общества (миссии), духовные учебные заведения), не осуществляющие производственную или другие виды предпринимательской деятельности (п. 5.6 Положения № 637);
- банковские учреждения (п. 2.7 Положения № 637).
Кроме этого, существуют предприятия, которым лимит кассы устанавливают отделения Госказначейства. К таким предприятиям относятся сами отделения Госказначейства, а также бюджетные учреждения и организации, обслуживающиеся в отделениях казначейства (п. 5.7 Положения № 637).
Если по какой-либо причине лимит кассы предприятию не установлен, то он считается нулевым, а любой остаток наличности в кассе на конец рабочего дня будет являться сверхлимитной суммой (п. 5.8 Положения № 637). Если же лимит кассы установлен с превышением предельных размеров, определенных п. 5.4 Положения № 637, то он считается установленным на уровне предельных размеров. В этом случае сумма превышения считается сверхлимитной.
Согласно п. 2.10 Положения № 637 не считаются сверхлимитными в случае хранения в кассе предприятия в течение 3 рабочих дней суммы наличности, полученной в учреждении банка для выплат, связанных с оплатой труда, пенсий, стипендий, дивидендов, свыше установленного лимита кассы, включая день получения наличности в учреждении банка. Вышесказанное относится и к выплатам работникам удаленных подразделений предприятий железнодорожного транспорта и морских портов, в этих случаях наличность может храниться в их кассах свыше установленного лимита кассы в течение 5 рабочих дней, включая день получения наличности в учреждении банка. Поэтому в этих случаях в течение указанных сроков санкции за превышение лимита наличных в кассе не применяются.
Также не считаются сверхлимитными в день их поступления наличные средства (п. 5.9 Положения № 637):
- если они были сданы в сумме, превышающей установленный лимит кассы, в обслуживающие банки не позднее следующего рабочего дня банка или были выданы на следующий день на нужды, связанные с деятельностью предприятия;
- если они поступили в кассу предприятия в выходные и праздничные дни и были сданы в сумме, превышающей установленный лимит кассы, в обслуживающие банки на следующий рабочий день банка и предприятия или были выданы на следующий рабочий день на нужды, связанные с деятельностью предприятия (см. также письмо НБУ от 22.06.2006 г. № 11-113/2351-6538).
Следует заметить, что применение штрафной санкции за превышение лимита наличности не зависит от того, кем устанавливается такой лимит, то есть штрафные санкции применяются и в том случае, если лимит устанавливается не Госказначейством, а самим субъектом хозяйствования. При этом потенциальная возможность применения такого штрафа зависит от того, насколько жесткий норматив предприятие установило для себя на основании расчета, предусмотренного Положением № 637.
Непосредственно с лимитом наличности в кассе связано также установленное предельное ограничение по расчетам наличными. Напомним, что согласно п. 2.3 Положения № 637, сумма наличного расчета одного предприятия (предпринимателя) с другим предприятием (предпринимателем) по одному или нескольким платежным документам через их кассы, кассы банков, другие финансовые учреждения, предоставляющие услуги по переводу денег, и предприятия почтовой связи не должна превышать величину, установленную Правлением НБУ. Такая предельная сумма определена постановлением Правления НБУ от 06.06.2013 г. № 210, вступающего в силу с 1 сентября 2013 г. и составляет для:
- предприятий (предпринимателей) между собой в течение одного дня в размере 10 000 (десяти тысяч) гривен;
- физического лица с предприятием (предпринимателем) в течение одного дня за товары (работы, услуги) в размере 150 000 (ста пятидесяти тысяч) гривен;
- физических лиц между собой по договорам покупки-продажи, которые подлежат нотариальному удостоверению, в размере 150 000 (ста пятидесяти тысяч) гривен.
Платежи свыше указанной предельной суммы проводятся исключительно в безналичном порядке. При этом количество предприятий (предпринимателей), с которыми производятся расчеты, в течение дня не ограничивается. Отметим, что НБУ в п. 8 письма от 01.03.2005 г. № 11-111/680-1907 дополнительно разъясняет, что указанное ограничение касается также и расчетов наличными, осуществляемые через кассы банков и других финансовых учреждений, предоставляющих услуги перевода денежных средств, а также предприятий почтовой связи.
Это ограничение касается также случаев осуществления расчетов через подотчетное лицо (см. письмо НБУ от 05.12.2007 г. № 11-113/4587-12584). При этом факт нарушения определяется в момент осуществления платежа подотчетным лицом.
В письме от 06.03.2013 г. № 11-117/736/2821 НБУ разъясняет, что на операцию по выплате предприятием физическому лицу по договору купли-продажи движимого имущества наличными денежными средствами из кассы ограничение в размере 10 000 грн. не распространяется. При этом НБУ в письме отмечает, что данное ограничение применяется в случае, если директор предприятия уплачивает таможенный сбор в сумме, превышающей 10 000 грн.
В отношении применения ограничения при уплате таможенного сбора позиция НБУ непонятна, ведь согласно п. 2.3 Положения № 637, ограничение не распространяется на расчеты с бюджетами и государственными целевыми фондами.
Указанные ограничения, также распространяются на расчеты, проведенные во время оплаты за товары, приобретенные на производственные либо хозяйственные нужды за счет наличных средств, полученных посредством электронного платежного устройства.
Примечательно, что Указом № 436 штрафные санкции непосредственно за указанное нарушение не предусмотрены. Кроме того, из п. 2.3 Положения № 637 исключено положение, согласно которому к фактическому остатку наличных средств в кассе предприятия прибавлялась сумма платежа наличными, превышающая предельную дневную сумму. Следовательно, ранее существовавший механизм ответственности, влекущий наказание за превышение лимита остатка кассы на сегодняшний день не действует.
Что касается предпринимателей, то, как и ранее, к предпринимателям, осуществляющим платеж, превышающий установленное ограничение, указанная штрафная санкция не может быть применена, поскольку в соответствии с п. 2.7 Положения № 637 лимит кассы предпринимателям не устанавливается.
В отношении применения штрафа к физическим лицам, за превышение предельной дневной наличной суммы платежа, его механизм законодательно также не определен.
Следует также обратить внимание, что существует ряд ситуаций применения наличных расчетов, при которых превышение установленных ограничений суммы расчетов в соответствии с п. 2.3 Положения № 637 нарушением не считается, а именно:
- расчеты предприятий с бюджетами и государственными целевыми фондами;
- добровольные пожертвования, благотворительная помощь;
- расчеты при использовании средств, выданных на командировку.
В отношении ограничения наличных расчетов следует также отметить следующее. Согласно п. 1.2 Положения № 637 наличные расчеты - это платежи наличными денежными средствами предприятий (предпринимателей) и физических лиц за реализованную продукцию (товары, выполненные работы, оказанные услуги), а также по операциям, которые непосредственно не связаны с реализацией продукции (товаров, работ, услуг) и другого имущества. То есть расчеты между двумя субъектами хозяйствования не должны превышать 10 000 грн. в день (с участием физических лиц 150 000 грн. в день), причем независимо от цели осуществления такого расчета. Под это ограничение, например, подпадает также операция по предоставлению финансовой помощи.
До недавнего времени, а именно внесения в КУоАП ст. 16315 данный вопрос не был актуальным. С 3 января 2013 года в случае превышения предельных сумм расчетов наличными денежными средствами на частного предпринимателя, должностных лиц предприятия налагается административный штраф в размере от 1 700 до 3 400 грн. При этом штраф может налагаться как на субъекта хозяйствования, который рассчитался наличными средствами, так и на субъекта принявшего эти средства.
Однако при внесении указанной статьи не обошлось без неточностей. Рассматривать дела об указанных правонарушениях уполномочены органы ГНС (ст. 2342 КУоАП). При этом орган, который должен составлять административные протоколы за эти нарушения, не определен. Следствием несогласованности норм КУоАП является отсутствие законного механизма применения административной ответственности. Но доказывать отсутствие у налоговых органов полномочий налагать такие санкции, конечно же, придется в суде.
Также следует учитывать, что производство по делу об административном правонарушении не может быть начато, а начатое подлежит закрытию при обстоятельствах, предусмотренных ст. 247 КУоАП, в частности, при окончании на момент рассмотрения дела об административном правонарушении сроков, предусмотренных ст. 38 КУоАП. А именно административное взыскание может быть наложено не позднее чем через два месяца со дня совершения правонарушения, а при длящемся правонарушении - через два месяца со дня его выявления. К первым относятся правонарушения, которые носят разовый характер (например, несвоевременное представление платежных поручений на внесение платежей в бюджеты и государственные целевые фонды, осуществление наличного расчета свыше 10 000 грн. и т. п.). К длящимся правонарушениям налогового законодательства относятся правонарушения, осуществляемые в течение определенного периода (отсутствие налогового учета, ведение его с нарушением установленного порядка и другие правонарушения, связанные с исчислением налогов и других обязательных платежей, установить которые можно только во время проверки на основании первичных документов).
Примеры начисления штрафных санкций
Пример 1. В результате налоговой проверки был выявлен остаток наличности в кассе предприятия "Флора" на конец дня в сумме 120 грн. При этом лимит кассы для данного предприятия установлен в размере 100 грн.
Очевидно, что в данной ситуации нарушение налицо. В соответствии со ст. 1 Указа № 436 за превышение установленных лимитов остатка денежной наличности в кассах взимается штраф в двукратном размере сумм выявленной сверхлимитной денежной наличности за каждый день.
Таким образом, сумма штрафа составит 40 грн. [(120 грн. - 100 грн.) х 2].
Пример 2. Предприятие "Лира" осуществило наличный расчет с другим предприятием за товары на сумму 12 000 грн. Установленный лимит кассы для этого предприятия составляет 300 грн. Фактический остаток наличности в кассе на конец дня - 250 грн.
Согласно п. 2.3 Положения № 637 и постановлению Правления НБУ от 06.06.2013 г. № 210, сумма наличного расчета одного предприятия с другим через их кассы, кассы банков, других финансовых учреждений, которые предоставляют услуги по переводу денег, и предприятия почтовой связи не должен превышать 10 000 грн. в течение одного дня по одному или нескольким платежным документам. В соответствии с механизмом определения размера штрафных санкций за данное нарушение для расчета суммы штрафа необходимо к фактическому остатку наличных в кассе прибавить разницу между общей суммой платежа и установленным ограничением. Поскольку полученная таким образом расчетная сумма превысит установленный лимит кассы, то в этом случае будет применяться штрафная санкция за превышение лимита кассы, установленная ст. 1 Указа № 436.
Сумма штрафа в данном случае составляет 3 900 грн. [12 000 грн. - 10 000 грн. - (300 грн -250 грн.)] х 2.
Кроме этого, в данном случае может быть применена административная ответственность согласно ст. 16315 КУоАП.
Пример 3. Частный предприниматель осуществил платеж наличностью в размере 10 500 грн. за приобретенные у предприятия товары. Денежные средства были внесены в кассу предприятия.
Превышение предельно допустимой суммы наличных расчетов очевидно, однако в данной ситуации штрафные санкции, предусмотренные Указом № 436, не могут применяться ни к предприятию, получившему такой платеж, ни к частному предпринимателю, его осуществившему. Согласно п. 2.3 Положения № 637 ответственность за превышение предельно допустимой суммы наличного платежа несет плательщик наличности, и, следовательно, на получателя, которым является предприятие, штрафные санкции не распространяются. К частному предпринимателю также не может быть применена штрафная санкция за данное нарушение по той причине, что согласно п. 2.7 Положения № 637 предпринимателям лимит кассы не устанавливается. Напомним, что лимит кассы является расчетной величиной при исчислении суммы штрафных санкций за данное нарушение.
Однако в данном случае может быть применена административная ответственность согласно ст. 16315 КУоАП.
Штрафные санкции за неоприходование (неполное и/или несвоевременное) оприходование в кассах денежной наличности
Статьей 1 Указа № 436 предусмотрена штрафная санкция за неоприходование (неполное и/или несвоевременное) оприходование денежной наличности в кассах предприятий в пятикратном размере неоприходованной суммы.
Однако, определение терминов "неполное оприходование" и "несвоевременное оприходование" действующее законодательство не содержит.
Основываясь на мнении НБУ (письмо от 16.04.2010 г. № 11-110/2010-6116), ГНАУ в письме от 05.05.2010 г. № 8795/7/23-7017/538 сообщает, что если наличность проведена через РРО и отражена в КУРО на основании фискальных отчетных чеков, но в день получения наличных средств не проведена по кассовой книге, то такая наличность оприходована в кассе предприятия несвоевременно. Если наличность проведена через РРО, сделана соответствующая запись в кассовой книге в день поступления наличности, но не отражена в КУРО на основании фискальных отчетных чеков, то такой случай может квалифицироваться как неполное оприходование. Аналогичное мнение было высказано ГНСУ в письме от 11.06.2012 г. № 9756/6/22-1315/505.
Однако согласно п. 1.2 Положения № 637 кассовая книга - это документ установленной формы, применяемый для осуществления первичного учета наличности в кассе. Книга учета расчетных операций (КУРО) - это прошнурованная и надлежащим образом зарегистрированная в органах налоговой службы книга, содержащая ежедневные отчеты, которые составляются на основании расчетных документов о движении наличных средств, товаров (услуг).
Пунктом 2.6 Положения № 637 установлено, что у предприятий, осуществляющих наличные расчеты посредством оформления кассовых ордеров, оприходованными считаются средства, оформленные приходными кассовыми ордерами и отраженные в кассовой книге предприятия. А в случае проведения наличных расчетов с применением РРО или использования РК наличные средства считаются оприходованными при условии проведения расчетов через РРО, выполнения всех фискальных отчетов и отражения полученных сумм в КУРО.
Таким образом, на наш взгляд, мнение ГНАУ и НБУ в отношении определения терминов "неполное оприходование" и "несвоевременное оприходование" с целью применения штрафных санкций неправомерно.
Отметим, что НБУ в письме от 07.10.2010 г. № 11-113/4995-17406 сообщает, что в вышеуказанных письмах рассматривался вопрос оприходования наличности в кассах предприятий, которые применяют РРО. Вопросы порядка, полноты и своевременности оприходования наличности обособленными подразделениями предприятия в них не рассматривались (см. также письмо НБУ от 07.10.2010 г. № 11-113/4995-17406).
Следует также отметить судебную практику, сложившуюся в отношении ситуации, когда при проведение расчетов через РРО фискальные Z-отчеты были распечатаны и подклеены в КУРО, но при этом соответствующая запись в КУРО сделана не была . По мнению ВАСУ применение в данном случае штрафных санкций было неправомерным (см. постановления от 22.10.2009 г. № К-5523/08, от 29.04.2010 г. № К-14790/08). Если же при проведении расчетов через РРО Z-отчеты в КУРО отсутствуют, то в этом случае ВАСУ считает применение штрафных санкций за неоприходование денежной наличности правомерным (см. постановление от 01.07.2010 г. № К-16873/07).
Если субъекты предпринимательства не используют РРО в соответствии с Законом Украины от 06.07.95 г. № 265/95-ВР "О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг" (далее - Закон о РРО), то им разрешается приходовать наличность путем отражения в конце рабочего дня дневной суммы выручки в кассовой книге или в соответствующей книге учета на основании оформленных первичных документов. При этом отсутствие записи в книге учета доходов и расходов о полученной частным предпринимателем наличности является нарушением норм по обращению наличности и ее неоприходованием, что влечет за собой применение соответствующих финансовых санкций в пятикратном размере неоприходованной суммы (см. письмо НБУ от 09.03.2011 г. № 11-117/982-3354).
Штрафные санкции за расходование денежной наличности из выручки на оплату труда при наличии налоговой задолженности
В соответствии с п. 1 Указа № 436 за расходование денежной наличности из выручки от реализации продукции (работ, услуг) и других кассовых поступлений (кроме денежных средств, полученных из касс учреждений банков) на выплаты, связанные с оплатой труда, при наличии налоговой задолженности применяется штраф в размере осуществленных выплат. Исключение составляют экстренные обстоятельства - социальные выплаты гражданам на погребение, выплаты пособий при рождении ребенка, одиноким и многодетным матерям, на лечение в случае болезни, а также компенсации лицам, пострадавшим вследствие Чернобыльской катастрофы.
Напомним, что ранее действовавшим законодательством было установлено ограничение по выплатам при наличии налогового долга. Однако с течением времени данный вопрос был разрешен, а НБУ внес соответствующие коррективы в свои нормативные документы. Поскольку действующим законодательством такое ограничение не установлено, то штрафные санкции за расходование денежной наличности из выручки на оплату труда при наличии налоговой задолженности на сегодняшний день не применяются. На это обращает внимание НБУ в письмах от 13.04.2005 г. № 11-113/1228-3747 и от 18.12.2006 г. № 11-115/4668-13627.
Аналогичное мнение было высказано и главным налоговым органом в Единой базе налоговых знаний в мае 2011 года. Вместе с тем, отметим, что из письма ГНАУ от 05.05.2011 г. № 12601/7/19-0217 (п. 68) предусматривается возможность применения данной санкции.
Штрафные санкции за превышение установленных сроков использования выданной под отчет наличности, а также за выдачу наличных средств под отчет без полного отчета по ранее выданным суммам
Согласно п. 2.11 Положения № 637 наличные средства под отчет выдаются:
- на командировку - на время нахождения в командировке;
- на закупку сельскохозяйственной продукции и заготовку вторичного сырья (кроме металлолома) - на срок не более 10 рабочих дней со дня выдачи наличных средств под отчет;
- на все прочие производственные (хозяйственные) нужды - на срок не более 2 рабочих дней, включая день получения наличных средств под отчет.
Если подотчетному лицу одновременно выдана наличность и на командировку, и для решения в этой командировке производственных (хозяйственных) вопросов (в том числе для закупки сельскохозяйственной продукции у населения и заготовки вторсырья), то срок, на который выдана наличность под отчет на эти задачи, может быть продлен до завершения срока командировки.
Если подотчетное лицо не отчитается по выданным средствам в указанные сроки или не вернет неизрасходованные средства, то в соответствии с п. 1 Указа № 436 к субъекту хозяйствования будет применен штраф в размере 25 % выданных под отчет сумм.
Предоставление отчетов об использовании средств с нарушением установленных сроков разрешается только в связи с временной нетрудоспособностью подотчетного лица или при других обстоятельствах, подтвержденных документально (п. 7.39 Положения № 637, письмо НБУ от 05.07.2007 г. № 18-210/2252-6820 и письмо ГНА в Днепропетровской области от 11.10.2005 г. № 25821/10/17-228)
Отметим, что в соответствии с п.п. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170 НКУ после возвращения из командировки или выполнения задания подотчетное лицо должно:
- представить отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, до окончания пятого банковского дня, следующего за днем, в котором такое лицо завершает командировку или выполнение отдельного гражданско-правового действия по поручению и за счет лица, выдавшего средства под отчет. Если наличные были получены с применением платежных карточек, то подотчетное лицо представляет указанный отчет до окончания третьего банковского дня после завершения командировки (п.п. 170.9.3);
- вернуть сумму излишне израсходованных средств (при их наличии) в кассу или перечислить на банковский счет выдавшего их лица до или во время предоставления указанного отчета.
Если во время служебных командировок командированное лицо - налогоплательщик использовал платежные карточки для проведения расчетов в безналичной форме, а срок представления налогоплательщиком отчета не превышает 10 банковских дней, то при наличии уважительных причин работодатель (самозанятое лицо) может продлить срок его представления до 20 банковских дней.
Однако, эти сроки при применении в соответствии с п. 1 Указа № 436 санкций в учет не берутся. Эти сроки применяются для целей включения выданных под отчет средств в состав налогооблагаемого дохода подотчетного лица.
Штрафные санкции за проведение наличных расчетов без представления получателем средств платежного документа
Частью 6 ст. 1 Указа № 436 установлен штраф за проведение наличных расчетов без представления получателем средств платежного документа (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другому письменному документу), который бы подтверждал уплату покупателем наличных средств. Размер штрафа равен размеру уплаченных средств.
Как разъясняет ГНАУ в письме от 30.12.2005 г. № 13363/6/23-8019 эта норма предусматривает применение к субъекту хозяйствования финансовых санкций за нарушение им порядка отражения в учетных документах кассы предприятия потраченной подотчетными лицами наличности без представления ими подтверждающих документов (товарного или кассового чека, квитанции к приходному ордеру, другим письменным документам). То есть эта норма не касается взаимоотношений между покупателями и продавцами товаров (работ), услуг при проведении ими расчетных операций. Порядок применения штрафных санкций за нарушения при осуществлении расчетных операций в наличной и/или безналичной форме при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг регулируются нормами Закона о РРО.
На основании этого главный налоговый орган делает вывод, что штрафные санкции, установленные ч. 6 ст. 1 Указа № 436, применяются к субъектам хозяйствования, которые ведут учет кассовых операций с нарушением нормы, установленной п. 7.41 Положения № 637 (см. также письмо ГНАУ от 27.04.2011 г. № 7966/6/23-7015/515).
Штрафные санкции за использование полученных в учреждении банка наличных средств не по целевому назначению
Поскольку ограничения по использованию полученных в банке наличных средств на сегодняшний день отсутствуют, то штрафные санкции за использование полученных в учреждении банка наличных средств не по целевому назначению, предусмотренные ст. 1 Указа № 436, не применяются. Аналогичного мнения придерживается и НБУ в письме от 01.04.2005 г. № 11-113/1077-3214, который такой же вывод сделал на основании ст. 1066, 1068 и 1074 ГКУ, в соответствии с которыми субъект предпринимательства имеет полное право свободного распоряжения собственными средствами на банковских счетах. Кроме этого, НБУ подтвердил свою позицию и в п. 4 письма от 01.03.2005 г. № 11-111/680-1907.
Однако налоговые органы считают, что нецелевым использованием наличных средств является их расходование на цели, не связанные с ведением хозяйственной деятельности. То есть если субъект хозяйствования потратил наличные средства на цели, не связанные с ведением хозяйственной деятельности, то к нему согласно ст. 1 Указа № 436 может быть применен штраф в размере потраченной наличности.
Сроки применения штрафных санкций
Согласно п. 1 ст. 238 ХКУ за нарушение установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности к субъектам хозяйствования могут быть применены уполномоченными органами государственной власти или органами местного самоуправления административно-хозяйственные санкции, то есть меры организационно-правового или имущественного характера. При этом п. 2 этой статьи предусмотрено, что виды и порядок применения административно-хозяйственных санкций определяются этим кодексом и другими законодательными актами. Административно-хозяйственные санкции могут быть установлены исключительно законами.
Согласно ст. 239 ХКУ органы государственной власти и органы местного самоуправления в соответствии со своими полномочиями и в порядке, установленном законом, могут применять к субъектам хозяйствования административно-хозяйственный штраф, который уплачивается субъектами хозяйствования в соответствующий бюджет в случае нарушения ими установленных правил осуществления хозяйственной деятельности (ст. 241 ХКУ).
Таким образом, штрафы, определенные Указом № 436, являются административно-хозяйственной санкцией, поскольку они применяются к субъектам хозяйствования в случае нарушения ими норм по регулированию обращения наличности в национальной валюте и взимаются в соответствующий бюджет. Такой же позиции придерживается НБУ в письме от 10.08.2007 г. № 11-113/3036-8220, Минюст в письме от 02.12.2009 г. № 870-0-2-09-22 и ВАСУ (см., например, постановление от 24.09.2008 г. по делу № К-12086/06, определение от 11.12.2007 г.).
Особого внимания заслуживает ст. 250 ХКУ, которая устанавливает сроки применения административно-хозяйственных санкций. Так, в соответствии с этой статьей административно-хозяйственные санкции могут быть применены к субъектам хозяйствования в течение 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее 1 года со дня совершения нарушения этим субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законами. Иными словами, на сегодняшний день налоговые органы имеют право начислить и взыскать рассматриваемые штрафные санкции в течение 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее 1 года со дня совершения нарушения.
1 января 2011 года Законом Украины от 02.12.2010 г. № 2756-VI "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины в связи с принятием Налогового кодекса Украины" были внесены дополнения, в частности, в ст. 250 ХКУ. Второй частью этой статьи предусмотрено, что ее действие не распространяется на штрафные санкции, размер и порядок взыскания которых определены НКУ и иными законами, контроль за соблюдением которых возложен на органы налоговой службы и таможенные органы.
Поскольку рассматриваемые штрафы определены указом, а не законом, то данное требование не применяется, то есть налоговые органы могут начислить и взыскать штрафные санкции в течение 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее 1 года со дня совершения нарушения.
Однако у ГНАУ свое мнение этот счет. Как указывается в письме 18.03.2011 г. № 5419/6/29-7015/278, взимание штрафных санкций за нарушения, связанные обращением наличности можно квалифицировать как финансовые отношения с участием субъектов хозяйствования, возникающие в процессе формирования и контроля исполнения бюджетов всех уровней, либо, как административные и другие отношения управления с участием субъектов хозяйствования, в которых орган государственной власти или местного самоуправления не является субъектом, наделенным хозяйственной компетенцией, и непосредственно не осуществляет организационно-хозяйственные полномочия в отношении субъекта хозяйствования, которые в соответствии со ст. 4 ХКУ не являются предметом регулирования данного Кодекса.
Таким образом, по мнению ГНАУ, с 1 января 2011 года ограничения сроков применения штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности, предусмотренные ст. 250 ХКУ, не распространяются на финансовые санкции в виде штрафа, которые применяются органами государственной налоговой службы к субъектам хозяйствования за нарушение требований Положения № 637.
Отметим также, что НБУ в письме от 09.03.2011 г. № 11-117/982-3354 высказывает мнение, что штрафные санкции за нарушение норм по обращению наличности применяются в течение установленных НКУ сроков давности, то есть в течение 1 095 дней со дня совершения нарушения (ст. 102 НКУ).
Рубрика:
- Прочее
- /
Бухгалтер 911 подчеркивает: содержание авторских материалов может не совпадать с политикой и точкой зрения редакции. Среди авторов материалов, которые публикуются, есть не только представители редакционной команды.
Информация, представленная в конкретной публикации, отражает позицию автора. Редакция не вмешивается в авторские материалы, не редактирует тексты и, следовательно, не несет ответственности за их содержание.
Комментарии
Блоги 
 (1).jpg?v=1710160023)
.jpg?v=1710191819)
.jpg?v=1709910824)