Учетная политика-2018: что нужно подкорректировать

Общие моменты

Прежде всего отметим, что в Законе о бухучете с 01.01.2018 г. изменилось само определение учетной политики. Обновленное определение звучит так: учетная политика — это совокупность принципов, методов и процедур, которые используются предприятием для ведения бухгалтерского учета, составления и представления финансовой отчетности (ст. 1 Закона о бухучете).

То есть уточнено, что учетная политика используется и для ведения бухгалтерского учета. Уточнение с одной стороны вроде техническое. Ведь именно на основе данных бухучета и составляют финотчетность (ч. 1 ст. 11 Закона о бухучете). Но тут есть такой момент для МСФОшников, которые уже подали свою первую отчетность по МСФО. Раньше в практике был довольно распространенным такой вариант. Предприятия, которые обязаны вести учет по МСФО, даже после того, как подали свою первую отчетность по МСФО: (1) продолжали вести учет по П(С)БУ, а (2) в конце года для выполнения обязанности о составлении отчетности по требованиям МСФО только трансформировали эту отчетность под МСФО.

С 2018 года cогласно ч. 6 ст. 12¹ Закона о бухучете после подачи первой финотчетности или консолидированной финотчетности по МСФО предприятие обязано вести бухучет согласно учетной политике, составленной по международным стандартам.

Такое требование наталкивает на мысль, что после подачи первой МСФО-отчетности теперь нельзя вести бухучет по П(С)БУ, составлять на его основе финотчетность, а потом ее трансформировать в соответствии с требованиями МСФО. А это означает, что те предприятия, которые раньше (до 2018 года) отчитывались по МСФО, с 2018 года обязаны и вести учет согласно разработанной по международным стандартам учетной политике.

Также напомним, что в учетной политике фиксируют только те принципы и методы учета и оценки, которые предусматривают несколько вариантов учета на выбор предприятия или в отношении которых есть неопределенность.

Освещают избранную учетную политику путем описания (п. 6 разд. IV НП(С)БУ 1 «Общие требования к финотчетности»):

— принципов оценки статей отчетности;

— методов учета, касающихся отдельных статей отчетности.

Подробно о том, какие статьи должны включаться в учетную политику, говорить не будем. Напомним, что ориентировочный перечень элементов, которые могут быть прописаны в учетной политике, приведен в п. 2.1 разд. II Методрекомендаций № 635*.

* Методические рекомендации по учетной политике предприятия, утвержденные приказом МФУ от 27.06.2013 г. № 635.

Нужно ли корректировать на 2018 год?

Согласно ст. 4 Закона о бухучете учетная политика должна применяться последовательно из года в год. А значит, разрабатывают учетную политику не на какой-то определенный срок, а на длительный период деятельности предприятия.

Чтобы разобраться с тем, нужно ли корректировать учетную политику под новый 2018 год, напомним, что различают обязательные и добровольные изменения учетной политики (п. 9 П(С)БУ 6).

Обязательные изменения вносят при изменении требований органа, утверждающего П(С)БУ (т. е. Минфина). Но опять же, коррективы в учетную политику вносят только в том случае, если изменения в П(С)БУ влияют на учетную политику (т. е. предполагают вариантность методик учета и оценок).

Есть ли такие изменения?

В общем-то непосредственно в П(С)БУ не вносились изменения, требующие корректировки учетной политики на 2018 год. Но с 01.01.2018 г., напомним, вступили в силу изменения в Законе о бухучете**. Может, в связи с этими изменениями нужно что-то подкорректировать в учетной политике?

** Подробнее о них в статье «Анализируем изменения в Законе о бухучете» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 45).

В обновленном Законе есть лишь пару изменений, которые могут затронуть учетную политику.

1. Возможность выбора «самодобавленного» отчетного периода (такая возможность предусмотрена ч. 1 ст. 13 Закона о бухучете).

Как и прежде, отчетным периодом для целей составления финотчетности является календарный год (ч. 1 ст. 13 Закона о бухучете). Промежуточную финотчетность также будем составлять ежеквартально. Но вдобавок к годовой и квартальной можно установить иную периодичность составления финотчетности. Например, отчетность можно составлять ежемесячно . Если вы хотите установить такой отчетный период — можете зафиксировать это в учетной политике.

Только помните, что этот самодобавленный период станет датой баланса, а это повлияет на расчет отдельных показателей, например на расчет курсовых разниц.

*** Порядок представления финансовой отчетности, утвержденный постановлением КМУ от 28.02.2000 г. № 419.

2. Отчет об управлении для средних предприятий. Напомним, с 2018 года предприятиям нужно будет подавать отчет об управлении (пока его форма еще не утверждена) — документ, который содержит финансовую и нефинансовую информацию, характеризующую состояние и перспективы развития предприятия и раскрывающую основные риски и неопределенность его деятельности (ч. 7 ст. 11 Закона о бухучете).

Так вот, средним предприятиям Закон разрешает не раскрывать в таком отчете нефинансовую информацию. Положение о том, что предприятие раскрывает/не раскрывает эту информацию, считаем, и нужно закрепить в учетной политике.

Напомним: средним предприятием считается предприятие, которое не соответствует критериям для малых предприятий и показатели которого на дату составления годовой финотчетности за прошлый год (т. е. 2017) вписываются в рамки как минимум двух из таких трех критериев (ч. 2 ст. 2 Закона о бухучете):

1) балансовая стоимость активов — до 20 млн евро;

2) чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг) — до 40 млн евро;

3) среднее количество работников — до 250 человек.

А вот все остальные изменения-2018 в Законе о бухучете никак на учетную политику не влияют, так как не предполагают какой-то альтернативы, т. е. вариантов выбора методики учета .

Когда в учетную политику можно вносить изменения добровольно? Добровольные изменения возможны в таких случаях (п. 9 П(С)БУ 6):

— если изменяются уставные требования, в результате чего происходят изменения и с элементами учетной политики. Примером таких изменений может быть смена видов деятельности предприятия, реорганизация и пр.;

— если изменения обеспечат достоверное отражение событий или операций в финансовой отчетности.

Как внести изменения в учетную политику?

Изменять учетную политику по собственному усмотрению предприятие может в любой момент в течение отчетного года (естественно, при наличии на то оснований). Это косвенно подтвердил и Минфин в п. 3.2 Методрекомендаций № 635, где сказано, что учетная политика может быть изменена, как правило, с начала года.

При наличии таких оснований предприятие может:

— либо внести изменения и дополнения в действующий приказ;

— либо изложить приказ в новой редакции, с учетом произошедших изменений и дополнений.

Как отражаются изменения учетной политики?

Согласно п. 11 П(С)БУ 6 учетная политика применяется к событиям и операциям с момента их возникновения. В связи с этим п. 12 этого стандарта требует отражать влияние пересмотра учетной политики на события и операции прошлых периодов в финансовой отчетности, т. е. влияние пересмотра отражают ретроспективно. Делают это путем:

— корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года;

— повторного предоставления сравнительной информации о предыдущих отчетных периодах.

Но возможно и перспективное применение изменений. В этом случае новые учетные правила применяют только с момента, на который приходятся изменения в учетной политике, и никакие процедуры по корректировке финансовых показателей в финансовой отчетности за предыдущие периоды не проводят.

Допускается это в случае, если:

(1) сумму корректировки нераспределенной прибыли на начало отчетного года невозможно определить достоверно (п. 13 П(С)БУ 6);

(2) изменения происходят в учетных оценках.

На практике порой довольно сложно отличить пересмотр учетной политики от изменения в учетных оценках. Если различить невозможно — рассматривайте и отражайте это как изменение учетных оценок .

Например, Минфин (письмо от 02.11.2009 г. № 31-34000-20-23-5535/5708) предлагает рассматривать пересмотр метода амортизации необоротных активов как изменение учетных оценок. Значит, пересчитывать ранее начисленную амортизацию в целях корректировки нераспределенной прибыли в этом случае не придется!

МСФО-новички и учетная политика

С 2018 года расширяется круг предприятий, обязанных применять МСФО. В частности, в их когорту попали все крупные предприятия, не являющиеся ПАО, а также предприятия, которые осуществляют деятельность по добыче полезных ископаемых общегосударственного значения (ст. 12¹ Закона о бухучете).

Для определения первого отчетного периода, за который нужно отчитаться по МСФО, нужно руководствоваться требованиями МСФО 1.

Отправной точкой для определения первого отчетного периода по МСФО является дата перехода на МСФО (§ 6 МСФО 1). Минфин в письме от 29.12.2017 г. № 35210-06-5/37175 указал, что предприятия, которые с 2018 года попали в число МСФО-«обязанных», могут выбрать самостоятельно дату перехода на МСФО. Это может быть 01.01.2018 г. (основная дата) или 01.01.2017 г.

Если дата перехода на МСФО — 01.01.2018 г., в этом случае первая финотчетность по МСФО составляется за 2019 год****.

**** Подробнее в статье «Изменения в Законе о бухучете: переходные вопросы по финотчетности» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 49).

Первая финотчетность, составленная по МСФО, за 2019 год должна содержать сравнительную информацию за 2018 год, составленную по правилам МСФО.

То есть период с 01.01.2018 г. по 31.12.2018 г. будет сравнительным периодом для первой отчетности по МСФО. Поэтому первая отчетность по МСФО, составленная за 2019 год (которая будет подаваться в 2020 году), должна содержать составленные по МСФО:

— баланс на 01.01.2018 г., на 31.12.2018 г., на 31.12.2019 г.;

— отчеты о финрезультатах за 2018 и 2019 годы;

— отчеты о движении денежных средств за 2018 и 2019 годы;

— отчеты об изменениях в собственном капитале за 2018 и 2019 годы;

— соответствующие примечания, в том числе сравнительную информацию.

При этом в отчетности за отчетные периоды 2018 года не приводится сравнительная информация за 2017 год (кроме баланса).

Отметим, что в письме Минфин отдельно говорит о том, что предприятие составляет баланс на 01.01.2018 г. по правилам П(С)БУ. К чему это сказано, пока что не понятно. Ведь далее в письме указывается, что первая отчетность по МСФО должна содержать и баланс на 01.01.2018 г., составленный по МСФО. И это отвечает требованиям § 6 МСФО 1, согласно которому предприятие должно составить отчет о финансовом состоянии по МСФО (!) на начало периода на дату перехода на МСФО (в нашем случае — на 01.01.2018 г.).

Важно! И к первой отчетности по МСФО (за 2019 год), и к сравнительной информации (за 2018 год) следует применять одну и ту же учетную политику, которая должна отвечать требованиям МСФО на дату окончания первого отчетного периода по МСФО (§ 7 МСФО 1).

Обратим внимание, что Закон о бухучете (ч. 6 ст. 12¹) устанавливает жесткие требования к ведению учета по МСФО в соответствии с разработанной учетной политикой по МСФО уже после подачи первой отчетности по этому стандарту. Это означает, что и в 2018 году, и в 2019 году предприятия (у которых дата перехода на МСФО — 2018 год) еще смогут вести учет по нацстандартам, а потом просто трансформировать финотчетность под требования МСФО. А начиная с 2020 года они уже обязаны будут для ведения бухучета применять учетную политику, составленную согласно МСФО.

По сути, главное — разработать окончательный вариант учетной политики по МСФО на момент подготовки первой отчетности по МСФО. Формально это означает: пока что в 2018 году можно заняться предварительной подготовкой учетной политики по МСФО.

Пару слов скажем об отчетности за 2018 год. В общем-то поскольку первая финотчетность по МСФО будет подаваться за 2019 год, то за 2018 год у предприятия нет обязанности отчитываться по МСФО.

Но уже был прецедент в 2012 году, когда от предприятий, которые выбрали дату перехода на МСФО — 01.01.2012 г., требовали подавать уже за 2012 год так называемую «предварительную отчетность» по МСФО без приведения сравнительной информации за предыдущий год. Поэтому мы не исключаем вариант, что подобные требования (с подачей за 2018 год предварительной отчетности по МСФО) могут появиться и сейчас.

А вот если дата перехода на МСФО — 01.01.2017 г., тогда:

— за период с 01.01.2017 г. по 31.12.2017 г. подают сравнительную информацию. Для чего финотчетность за 2017 год трансформируют по требованиям МСФО. При этом для составления предыдущей отчетности за 2017 год используют стандарты, действующие на 31.12.2018 г.;

— первую МСФО-отчетность составляют уже за 2018 год. Соответственно в 2018 году нужно и утвердить МСФОшную учетную политику. Первая отчетность по МСФО, составленная за 2018 год, должна содержать: баланс по состоянию на 01.01.2017 г., 31.12.2017 г., 31.12.2018 г. и отчеты о финансовых результатах, отчеты о движении денежных средств, отчеты об изменениях в собственном капитале за 2017 и 2018 годы, соответствующие примечания, в том числе сравнительную информацию.