Амортизация у предпринимателя-общесистемщика: памятка

Право предпринимателя-общесистемщика на амортизацию и условия ее начисления закреплены в пп. 177.4.6 — 177.4.9 НКУ.

Какие активы можно амортизировать? Амортизировать можно:

(1) расходы на приобретение и самостоятельное изготовление основных средств. Исключение — основные средства двойного назначения — их амортизировать нельзя (подробнее о них — далее);

(2) расходы на приобретение нематериальных активов (расходы на создание нематериальных активов амортизировать нельзя).

Какие активы могут быть признаны основными средствами, установлено п.п. 14.1.138 НКУ. Основное средство — это материальный актив, предназначенный для использования в хоздеятельности, стоимость которого превышает 6000 грн. и срок полезного использования более 1 года.

При этом, что является нематактивом, смотрим в П(С)БУ 4. Это актив, у которого нет материальной формы, но который можно идентифицировать (например: компьютерная программа, сайт, патент на изобретение, франшиза, торговая марка).

Важно! Амортизироваться могут расходы на приобретение (создание) основных средств / расходы на приобретение нематериальных активов. А вот последующие расходы — на проведение ремонта, реконструкции, модернизации и других видов улучшений основных средств, на ликвидацию основных средств — не амортизируются, а включаются в расходы отчетного периода (естественно, при условии, что они документально подтверждены). Это прямо закреплено в п.п. 177.4.6 НКУ.

Исключение — основные средства двойного назначения. Их нельзя ни амортизировать, ни включать в расходы затраты на их содержание.

Какие основные средства не подлежат амортизации? Это основные средства двойного назначения — земельные участки, объекты жилой недвижимости, (!) легковые и грузовые автомобили (п.п. 177.4.6 НКУ). Внимание! Такие объекты предприниматель не имеет права амортизировать, даже если он использует их исключительно в предпринимательской деятельности. Ведь п.п. 177.4.6 НКУ прямо определяет такие объекты объектами двойного назначения без каких-либо дополнительных условий и признаков, которые бы определяли цели их использования.

Иначе говоря, амортизировать земельные участки, объекты жилой недвижимости и легковые и грузовые автомобили нельзя, даже если есть доказательства, что они используются исключительно в предпринимательской деятельности. На это обращают внимание налоговики. Солидарен с ними и Минфин (см. письмо Минфина от 22.08.2018 г. № 11220-16-10/22320).

Правда, стоит отметить, что налоговики «стараются» признать объектами двойного назначения и те объекты, которые таковыми не являются. Это в первую очередь относится к спецтехнике, которую фискалы зачастую расценивают как грузовые автомобили. В частности, фискалы признают грузовым автомобилем:

— седельные тягачи и полуприцепы, предназначенные для перевозки грузов (ИНК ГФСУ от 25.07.2017 г. № 1351/Б/99-99-13-01-02-14/ІПК)*;

* Мы приводили аргументы против позиции фискалов в статье «Амортизация автомобиля у предпринимателя: «первый блин — комом» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 38).

— гидравлические подъемники (ИНК ГФСУ от 06.04.2018 г. № 1482/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК);

— трактора трелевочные на гусеничном ходу и трактора колесные — основываясь только на том, что ими могут перевозить в том числе и грузы (ИНК ГФСУ от 17.12.2018 г. № 5256/П/99-99-13-01-02-14/ІПК).

Свое видение наполнения групп объектов двойного назначения в части транспорта мы приводили в статье «Автомобиль и предприниматель-общесистемщик: амортизация и НДС» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 9), но получается, что налоговики сплошь выставляют необоснованные запреты.

Еще важный момент, о котором следует помнить: предприниматель не имеет права не только на амортизацию основных средств двойного назначения, но и на расходы, связанные с содержанием объектов двойного назначения (п.п. 177.4.5 НКУ).

Что считать содержанием, в частности, легковых и грузовых автомобилей? Налоговики в этом случае обращаются к Правилам эксплуатации колесных транспортных средств** и на основании приведенного в них определения «содержание транспортного средства» делают выводы, что к расходам на содержание относятся (1) расходы на содержание, (2) расходы на техническое обслуживание и (3) ремонт легковых и грузовых автомобилей (ИНК ГУ ГФС в Харьковской области от 25.05.2018 г. № 2330/ІПК/20-40-13-11-11, ИНК ГФСУ от 11.10.2017 г. № 2220/А/99-99-13-01-02-14/ІПК, письмо ГФСУ от 31.08.2018 г. № 26967/7/99-99-13-04-03-17). Иначе говоря, даже расходы на ремонт объектов двойного назначения нельзя отнести в расходы.

** Правила эксплуатации колесных транспортных средств, утвержденные приказом Мининфраструктуры от 26.07.2013 г. № 550.

Но при этом налоговики признают право на отнесение в расходы стоимости приобретенных ГСМ для заправки легковых и грузовых автомобилей при условии, что (1) автомобиль используется в хоздеятельности; (2) расход ГСМ вписывается в нормы; (3) расходы на приобретение ГСМ документально подтверждены.

Правила начисления амортизации:

1. Начисление амортизации — это право предпринимателя, а не его обязанность (п.п. 177.4.6 НКУ).

2. По устойчивому мнению фискалов, амортизировать можно только те основные средства, которые были приобретены/созданы после 01.01.2017 г.

3. Амортизировать можно только те объекты основных средств (за исключением объектов двойного назначения) / нематериальные активы, стоимость которых документально подтверждена (п.п. 177.4.9 НКУ).

4. Считать амортизацию придется отдельно по каждому объекту основных средств и нематериальных активов (п.п. 177.4.8 НКУ).

5. При начислении амортизации фискалы рекомендуют ориентироваться на правила П(С)БУ 7 (письмо ГФСУ от 25.07.2017 г. № 16192/6/99-99-13-01-02-15). Поэтому:

— начинать амортизацию стоит с месяца, следующего за месяцем, в котором объект стал пригодным для полезного использования (введен в эксплуатацию). Факт введения в эксплуатацию объекта основных средств нужно задокументировать;

— последний месяц начисления амортизации — месяц выбытия объекта (п. 29 П(С)БУ 7).

6. Для начисления амортизации нужно определить:

1) первоначальную стоимость объекта. Что в нее включается? В письме ГФСУ от 25.07.2017 г. № 16192/6/99-99-13-01-02-15 фискалы говорили о том, что при начислении амортизации предприниматель может ориентироваться на П(С)БУ 7. Поэтому в первоначальную стоимость можно включить те расходы, которые названы в п. 8 П(С)БУ 7 (для нематериальных активов — в п. 11 П(С)БУ 8);

2) срок полезного использования объекта — его определяет сам предприниматель. Но при этом должны быть соблюдены минимальные сроки полезного использования, установленные п.п. 177.4.9 НКУ;

3) метод амортизации — тут выбора нет. Амортизировать объект можно только с применением прямолинейного метода амортизации (п.п. 177.4.7 НКУ). По нему годовая сумма амортизации определяется делением первоначальной стоимости объекта, которая амортизируется, на срок полезного использования такого объекта. Для этого используют простую формулу:

7. Начислять амортизацию нужно ежемесячно (письмо ГФСУ от 25.07.2017 г. № 16192/6/99-99-13-01-02-15). Амортизацию нужно записывать в гр. 8 Книги учета доходов и расходов, причем помесячно (разъяснение в категории 104.08 ЗІР). При этом в гр. 5 «реквизиты документа, подтверждающего понесенные расходы» Книги нужно указать данные учетного регистра, в котором предприниматель ведет расчет амортизации.

Расчет амортизации предприниматель может вести в произвольной форме (за основу можно взять форму Расчета амортизации, утвержденную приказом Минфина от 13.09.2016 г. № 818).