Імпорт товарів: розбираємося в реаліях обліку

Нові «віяння» 2015 року, пов’язані з обліком імпортних операцій, полягають у тому, що: (1) облік щодо податку на прибуток тепер будується на бухгалтерських правилах; (2) для більшості товарів введено додатковий імпортний збір*; (3) НБУ відмовився від установлення курсів валют посеред дня**, унаслідок чого такий курс не змінюється протягом усього дня.

* Про що ви могли прочитати в статті «Імпортний збір вже у дії» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 9.

** Подробиці — у статті «Два курси НБУ за день, до побачення! (Новий порядок установлення курсу валют)» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 14.

У той же час, як і раніше, важливу роль для визначення облікових наслідків відіграє те, на яких умовах придбавають товар. Розглянемо можливі варіанти.

Спочатку — передоплата нерезиденту

Сума авансу в інвалюті, надана іншим особам в рахунок платежів для придбання немонетарних активів (запасів, ОЗ, НМА тощо), у разі включення до вартості цих активів перераховується в гривні із застосуванням валютного курсу на дату*** сплати авансу. Про це свідчить п. 6 П(С)БО 21. Тобто при передоплаті товари оприбуткують на баланс за валютним курсом на дату перерахування авансу. Якщо аванс перераховувався частинами, то використовують валютні курси виходячи з послідовності здійснення авансових платежів.

*** Тут і далі не наводимо застарілі «початок» чи «кінець» дня певної дати, оскільки з  П(С)БО 21 згадку про них не прибрали лише тому, що до них поки в Мінфіну «не дійшли руки».

Отже, курс на дату оформлення митної декларації (МД) при ввезенні товару в такому разі не матиме для облікових цілей важливого значення (не плутати з ПДВ-правилами, про які див. далі). Як і курс на дату передання права власності на товар чи будь-яку іншу дату.

Тобто після перерахування передоплати нерезиденту надалі ви не маєте жодних підстав для коригування вартості товару залежно від змін валютного курсу. При цьому важливо, що заборгованість, яка виникла в постачальника-нерезидента щодо постачання товару, є немонетарною, а тому потреби розраховувати за нею курсові різниці немає!

До первісної вартості товару, що імпортується, також потрапляють витрати, перелічені в  п. 9 П(С)БО 9. Враховуючи специфіку імпортних операцій, це, зокрема, митні платежі (ввізне мито, додатковий імпортний збір, плата за митне оформлення); оплата послуг митного брокера; витрати на зберігання товарів на митно-ліцензійному складі; ТЗВ тощо.

Зверніть увагу: на сьогодні встановлено, що строк проведення розрахунків за імпортними операціями, які здійснюють на умовах відстрочення постачання, не повинен перевищувати 90 календарних днів. Закріплено таку вимогу в постанові правління НБУ «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» від 03.06.2015 р. № 354, яка діє до 03.09.2015 р. включно.

Ідемо далі.

А якщо постоплата…

Тут інший підхід. У такому разі керуватися доведеться п. 5 П(С)БО 21. При оприбуткуванні товарів в обліку слід використовувати курс на дату визнання товарів активом. При цьому товар визнають активом за останньою подією між переходом права власності на нього до покупця та передачею йому ризиків і вигод.

На практиці представники контролюючих органів, як правило, дату оприбуткування товарів визначають виходячи з МД. Такий спосіб точним не назвеш, але він зручний, оскільки в цьому документі є інформація щодо митних платежів, які включають до первісної вартості товарів.

Обставини визнання товарів активом дещо розпливчасті і залежать від суб’єктивної думки бухгалтера. Тому в тих випадках, коли точно зафіксувати в документах момент переходу права власності (ризиків і вигод) на товар важко, немає нічого гріховного в тому, що ми орієнтуватимемося на дату й курс, зазначені в МД.

Нікуди не подітися в такому разі і від курсових різниць. Заборгованість перед постачальником у цьому випадку — монетарна (погашається грошима), тому за нею доведеться розрахувати курсові різниці:

а) на дату балансу, тобто кінець кожного кварталу (згідно з  п. 7 П(С)БО 21) (якщо до настання такої дати ви не встигнете розрахуватися з постачальником-нерезидентом);

б) на дату здійснення операції, тобто погашення заборгованості (згідно з  п. 8 П(С)БО 21).

Залежно від того, у який бік «стрибне» курс валюти, матимемо додатні або від’ємні курсові різниці. Курс збільшився — отримали втрати від курсових різниць (їх відображають за дебетом субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці» (для операційної діяльності)). Навпаки, курс валюти знизиться — саме час говорити про дохід від курсових різниць (місце якому — у кредиті субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» (для операційної діяльності)).

Слід звернути увагу: курсові різниці за ЗЕД-операціями не мають нічого спільного з різницями, на які згідно з  п.п. 134.1.1 ПКУ коригується фінрезультат з метою визначення об’єкта обкладення податком на прибуток.

Податковий облік ПДВ

Імпорт товару супроводжується сплатою «ввізного» ПДВ. Сплачувати його доведеться до або на день подання МД безпосередньо на єдиний казначейський рахунок. Така проплата «без втручання платника» збільшує ліміт реєстрації за формулою (при цьому важливо правильно заповнити МД — нюанси див. у листі ДФСУ від 15.12.2014 р. № 15182/7/99-99-24-02-02-17).

При цьому «випадають» з-під імпортного ПДВ-обкладення операції, зазначені в  п.п. 196.1.16 ПКУ (митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 €). Врахуйте також, що ввезення на митну територію України товарів, звільнених від оподаткування п. 197.1 ПКУ, також потрапляє під звільнення (згідно з  п. 197.4 цього Кодексу).

Низку імпортних (і не лише) ПДВ-пільг визначено також підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ.

Виходить: щодо «звільнених» товарів ПДВ-пільга поширюється і на їх імпорт.

А от у решті випадків імпорт товарів супроводжується сплатою «ввізного» ПДВ.

Увага: сплачувати його (у разі ввезення товарів в обсягах, що підлягають оподаткуванню) повинні навіть особи, не зареєстровані платниками ПДВ. Таку норму передбачено п. 181.2 ПКУ (ср. ). У такому разі податок сплачують під час митного оформлення без ПДВ-реєстрації.

Тому не «відкрутитися» від сплати «ввізного» ПДВ і імпортерам — платникам ЄП (причому як ФОП, так і юрособам), не зареєстрованим платниками ПДВ. Підтверджують справедливість таких висновків і податківці (див. відповідь у підкатегорії 101.01.02 ЗІР).

Зобов’язи з ПДВ при імпорті згідно з  п. 187.8 ПКУ виникають на дату подання МД для митного оформлення.

Перерахування попередньої (авансової) оплати вартості товарів, що імпортуються, відповідно до п. 187.11 ПКУ не змінює значення сум податку, що належать до податкових зобов’язань імпортера. Просто кажучи, факт передоплати на ПДВ-облік не впливає, тобто загальноприйняте правило першої події в цьому випадку не працює. На ПДВ-облік впливає лише факт увезення товару, підтверджений МД.

Базою обкладення ПДВ при імпорті товарів є їх договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості, з урахуванням мита й акцизного податку, що підлягають сплаті та включаються до ціни товарів.

Порядок визначення митної вартості імпортних товарів описано в  розд. III «Митна вартість товарів та методи її визначення» МКУ.

Для нарахування «ввізного» ПДВ базу оподаткування перераховують з інвалюти у гривні за курсом НБУ на дату подання МД (як того вимагають пп. 190.1 і  39¹.1 ПКУ).

Право на ПК з ПДВ у імпортера виникає на дату сплати «ввізного» ПДВ (згідно з  абз. 4 п. 198.2 ПКУ).

Якщо митна вартість перевищує договірну, то в ПК з ПДВ можна віднести всю суму ПДВ, зазначену в МД, сплачену на митниці. Не проти подібного порядку дій і ДФСУ (див. відповідь в категорії 101.06 ЗІР).

Наостанок наведемо порядок обліку імпорту товарів за різних умов оплати.

Облік імпортних операцій

y.tovstopyat@buhgalter911.comm