Бонуси від виробника/дистриб’ютора за високі досягнення — палиця на два кінці ПДВ-обліку

Якщо ви стикалися/стикаєтеся із зазначеним в анотації способом просування товарів, то, найімовірніше, знаєте, що фіскальний підхід податківців щодо ПДВ-обліку бонусів за досягнення певних обсягів продажів або за інші досягнення, зафіксовані в договорі, виник не вчора (див., зокрема, лист ДПСУ від 21.12.2012 р. № 7540/0/61-12/15-3115) і став для них уже традиційним. Одне з останніх роз’яснень із цього приводу — лист ДФСУ від 15.03.2016 р. № 5590/6/99-99-19-03-02-15 (далі — лист № 5590).

Двома словами: «думка» ДФСУ полягає в тому, що дії оптовика / роздрібного торговця стосовно досягнення певних обсягів продажів тощо вважаються маркетинговими послугами, а бонуси, які він отримує натомість від виробника / офіційного дистриб’ютора (зокрема, на підставі кредит-нот), — оплатою таких послуг.

Чи є такий підхід правильним? Відповідь безпосередньо залежить від умов договору і, у цілому, документального оформлення відносин між виробниками / офіційними дистриб’юторами і оптовиками / роздрібними торговцями. Далі пояснимо наш висновок, але зробимо це в розрізі обох сторін.

Оптовик / роздрібний торговець (ПДВ-зобов’язання)

Як ми вже говорили, податківці вважають, що дії оптовиків / роздрібних продавців зі стимулювання збуту продукції (зокрема, з досягнення ними певних обсягів продажів тощо) є маркетинговими послугами. Як результат, у таких осіб при наданні подібних послуг виникає об’єкт обкладення ПДВ (постачання послуг згідно з п.п. 14.1.185 і п.п. «б» п. 185.1 ПКУ). При цьому додамо, що:

— місце постачання подібних послуг визначатиметься за місцем реєстрації постачальника — оптовика / роздрібного торговця ( п. 186.4 ПКУ). Таким чином, якщо замовником таких послуг — виробником / офіційним дистриб’ютором відповідних товарів виступить нерезидент (це, як показує практика, поширена ситуація), зобов’язання з ПДВ усе одно виникнуть;

Майте на увазі: маркетинг і просування товарів не можна ототожнювати з рекламними послугами, названими у п.п. «б» п. 186.3 ПКУ . Щодо останніх місце постачання прив’язується до місця реєстрації одержувача послуг.

— датою виникнення ПДВ-зобов’язань оптовика / роздрібного торговця буде або дата надходження зумовлених бонусів, або дата підписання акта — залежно від того, яка подія настане першою. Але замість акта цю роль може відіграти й інший первинний документ (залежно від особливостей документального оформлення відносин). Зокрема, податківці з цією метою називали дату підписання протоколу про досягнення певних обсягів закупівлі, на підставі якого здійснюватиметься виплата бонусів (див. згаданий вище лист № 5590);

— оптовик / роздрібний торговець за датою виникнення ПДВ-зобов’язань повинен скласти податкову накладну (ПН) і зареєструвати її протягом 15 календарних днів. Причому зверніть увагу: це є критичним для замовника таких послуг (якщо він зареєстрований платником ПДВ) — адже тільки на підставі такої ПН він зможе відобразити податковий кредит. З цього питання також див. наступний розділ цієї статті.

Тепер пропонуємо повернутися до дослідження правомірності позиції податківців, яка ґрунтується на декількох нормах ПКУ:

Як бачите, фіскальний підхід ДФСУ має аргументи. І ми з ним не сперечаємося... але лише за умови, що за договором оптовик / роздрібний торговець зобов’язався здійснювати активні дії зі стимулювання продажів товару. Зокрема, за допомогою:

— оптимального розміщення товарів на стендах;

— своєчасного оновлення асортименту товарів;

— закупівлі товарів відповідної для цього регіону та сезону цінової категорії тощо.

У такому разі оптовик / роздрібний торговець дійсно поставляє маркетингові послуги, а тому вони повинні обкладатися ПДВ (з правилами їх оподаткування ви могли ознайомитися вище).

Це підтверджують і суди (див., зокрема, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15.01.2016 р. у справі № 809/4411/15).

Інша річ, якщо договір подібних обов’язків для оптовика / роздрібного торговця не містить. Наприклад, договір може передбачати виплату бонусів за досягнення певних обсягів продажів тощо, але без встановлення для оптовика / роздрібного торговця обов’язків щодо здійснення якихось дій для досягнення цієї мети. На жаль, у таких випадках позиція контролерів залишається незмінною: якщо під час перевірки вони виявляють отримання подібних бонусів, то, як правило, визнають постачання маркетингових послуг з відповідними донарахуваннями.

І ось у такому разі ми з підходом перевіряючих уже не згодні. Адже, незважаючи на широке визначення постачання послуг у п.п. 14.1.185 ПКУ (див. вище), без активних дій такого постачання бути не може. Важливо, що з цим згодні й суди (див., зокрема, постанову Волинського окружного адміністративного суду від 30.03.2015 р. у справі № 803/336/15-a).

Що стосується власне бонусів від виробників / офіційних дистриб’юторів, то у цьому контексті — це:

— чи безповоротна фінансова допомога (за «докодексних» часів податківці й самі підтверджували це — зокрема, в категорії 501.02 ЗІР, що діяла до 01.01.2011 р.),

— чи зниження ціни товарів (якщо бонус надається у формі знижки на наступну партію товару).

Ні те, ні інше не створює об’єкта обкладення ПДВ для покупця товарів (у цьому випадку для оптовика / роздрібного торговця), а тому підхід податківців явно є протиправним. Але ви можете заперечити, що це усе теорія. А як же діяти на практиці?

Попереджаємо: якщо перевіряючі виявлять факт отримання згаданих бонусів, то, найімовірніше, не вдаватимуться до вказаних вище міркувань та не розбиратимуться, виявлялися за фактом маркетингові послуги чи ні (тим більше, що контролери можуть обґрунтувати свої дії посиланням на численні листи ДФСУ). Тому найбезпечніше у такому разі самостійно нарахувати ПДВ.

Якщо ж ви готові до спорів з податківцями, то можете не нараховувати ПДВ. Але тоді візьміть до уваги такі поради:

— подбайте, щоб договір з виробником / офіційним дистриб’ютором не вказував на здійснення вами дій з просування його товару;

— у кредит-нотах або інших документах, на підставі яких надаються бонуси, не повинно бути посилань на оплату послуг;

Крім того, у таких документах краще фіксувати, що це не виплата бонусів, а, наприклад, надання знижки.

— подбайте, щоб ваш бухгалтерський облік підтверджував цей підхід. Зокрема, факт отримання бонусу можна відображати на субрахунку, призначеному для обліку безповоротної фінансової допомоги;

— як ми вже говорили, вам у такому разі слід готуватися до відстоювання своєї позиції — насамперед, в адміністративному суді. А оскільки так, будьте готові до сплати судового збору в сумі, пропорційній ціні позову*;

* 1,5 % ціни позову, але не менше 1 розміру мінзарплати — якщо подається юрособою; 1 % ціни позову, але не менше 0,4 розміру мінзарплати та не більше 5 розмірів мінзарплати — якщо фізособою (у тому числі фізособою-підприємцем). Про схильність ВАСУ до «майнової» позиції свідчить, зокрема, постанова Пленуму ВАСУ від 05.02.2016 р. № 2.

— у цій ситуації є і альтернативна стратегія захисту (вона непогано зарекомендувала себе на практиці та стала поширеною) — заздалегідь запросити індивідуальну податкову консультацію** і після отримання фіскальної відповіді оскаржити її до суду.

** Вам буде цікава стаття «Індивідуальна податкова консультація: «надсилали та надсилатимуть?» (журнал «Бухгалтер 911», 2015, № 37).

Що є важливим, позов у такому разі є немайновим, а тому розмір судового збору буде на порядок нижче***.

*** 1 розмір мінзарплати — якщо подається юрособою; 0,4 розміру мінзарплати — якщо фізособою (у тому числі фізособою-підприємцем).

Виробник / офіційний дистриб’ютор (податковий кредит)

Враховуючи згадані в попередньому розділі статті ризики, багато хто, найімовірніше, погодиться з підходом податківців і нарахує ПДВ-зобов’язання. При цьому те, що для однієї сторони є ПДВ-зобов’язаннями, для другої (у цьому випадку, для виробника / офіційного дистриб’ютора, зареєстрованого платником ПДВ) — як правило, податковим кредитом. Тому було б логічне дозволити такій другій стороні безперешкодно відобразити його (при дотриманні загальних умов для цього).

Але, на жаль, завзятість, з якою податківці наполягають на кваліфікації бонусів як компенсації маркетингових послуг, у цій ситуації відразу випаровується. Вони починають наполягати на нереальності/безтоварності таких операцій та/або на тому, що отримання таких послуг не пов’язане з господарською діяльністю. Допомогти тут може тільки:

— оформлення таких послуг якомога більшим числом підтверджувальних документів (крім акта про надання послуг). Зокрема, це можуть бути й протоколи з результатами маркетингових заходів, фото-, відеоматеріали тощо;

— якомога більша деталізація акта про надання послуг — у ньому краще всього зафіксувати кожну дію, яку вчиняли для просування того чи іншого товару.

Попереджаємо, що навіть такі дії можуть не захистити від претензій податківців. Водночас вони точно допоможуть вам у спорі з ними — особливо в суді (якщо справа до нього, звичайно, дійде).

Як показує практика, суди в таких випадках готові ставати на бік платника податків (див., зокрема, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.02.2014 р. у справі № 826/13295/13-а).