Перевірки податківців: оформлення та оскарження результатів

¹ Стаття «Якщо до вас прийшли…, або Нюанси допуску податківців до перевірки» у попередньому номері журналу «Бухгалтер 911».

Тривалість перевірок

Спершу нагадаємо, що до кінця 2016 року все ще діє мораторій на проведення податкових (і не лише) перевірок. Але у деяких винятках він не діє. У такому разі, якщо ви вже допустили податківців до перевірки, то вас передусім може цікавити питання: як довго вони можуть у вас гостювати ? Відповідь на нього дає безпосередньо ПКУ — а саме його ст. 82.

Максимальна тривалість документальних/фактичних перевірок²

² Крім перевірок з питань трансфертного ціноутворення.

Спільне щодо оформлення результатів перевірки

Результати перевірки мають бути оформлені документально. Причому краще, якщо це довідка, адже її застосовують у разі відсутності порушень .

Інакше податківці складуть акт. Цьому документу приділимо пильнішу увагу, адже саме його складання може стати «яблуком розбрату» між перевіряльниками та платником податків. Зверніть увагу:

— акт сам по собі не створює для платника обов’язку сплатити ту чи іншу суму. Такий обов’язок у нього виникне лише після отримання податкового повідомлення-рішення;

— якщо ви не згодні з висновками такого акта, оскаржити його не можна — ні в адміністративному, ні в судовому порядку (до нього можна подати лише заперечення, але про це ви дізнаєтеся далі);

— у акті перевірки згідно з п. 86.10 ПКУ можуть зазначатися як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов’язань платника. Інша справа, що останній випадок навряд чи значно поширений на практиці .

Строк складання акта перевірки (як і довідки) згідно з п. 86.1 ПКУ не зараховується до строку проведення перевірки (з урахуванням його продовження).

І акт, і довідку складають у двох примірниках. При цьому, в ідеалі, їх підписують дві сторони: (1) посадові особи податкової, що проводили перевірку, та (2) платник податків (його законний представник — у разі наявності). Але раптом платник не згодний з висновками, сформульованими в акті? З довідкою — у разі її складання — навряд чи хтось сперечатиметься .

Звичайно, він може відмовитися від підписання акта, але, зізнаємося, це не кращий варіант — на результат перевірки така відмова не вплине. Інша справа, що платник має право подати заперечення до такого акта. Але детальніше про це ви прочитаєте в наступному розділі статті.

Також зауважимо, що, крім документальних і фактичних перевірок, є ще й камеральні. Вони проводяться обов’язково (причому без будь-якого спеціального дозволу/направлення тощо) і лише на підставі декларацій (та даних електронних реєстрів — зокрема, СЕА з ПДВ). При цьому особливістю таких перевірок є те, що складання довідки за результатами їх проведення не передбачене. Згода платника податків на таку перевірку та його присутність при її проведенні не обов’язкові.

Тому якщо порушень за результатами проведення камеральної перевірки не виявили, платник податків про факт її проведення може навіть не дізнатися.

За менш «рожевого» сценарію , тобто якщо порушення виявлено, податківці складуть акт.

Якщо не згодні з перевіряльниками

Своє невдоволення результатами проведення перевірки платник може продемонструвати такими способами.

1. Відмова від підписання акта. Як ми вже говорили, такий вчинок не матиме для платника жодної користі.

Безпосередньо у ПКУ³ закріплено, що така відмова не звільняє платника від обов’язку сплатити визначені контролерами за результатами перевірки грошові зобов’язання.

³ Причому одразу в кількох нормах — абз. 3 п. 86.3, абз. 2 п. 86.4, абз. 4 п. 86.5 та п. 86.6 ПКУ.

У той же час це приведе до складання податківцями акта відмови в підписанні. Відповідальність для платника у такому разі не передбачена, але теплоти у відносинах з податківцями це вам не додасть .

2. Відмова від отримання акта перевірки⁴. Цього ми також вам робити не радимо. Адже не отримаєте акт — не знатимете, що проти вас «накопали» перевіряльники. А отже, і вибудувати стратегію захисту також буде проблематично.

⁴ Аналогічні наслідки матиме неможливість вручення платнику податків одного примірника акта (довідки).

А що зроблять податківці? Складуть акт відмови в отриманні. Та й така відмова не врятує від обов’язку сплатити визначені контролерами за результатами перевірки грошові зобов’язання. У такому разі вони надішлють платнику акт у порядку, визначеному ст. 58 ПКУ для відправлення податкових повідомлень-рішень.

У випадку з фактичною перевіркою п. 86.5 ПКУ дозволяє не складати окремий акт, а зробити відповідну відмітку в «основному» акті.

3. Подання заперечень до акта перевірки. Це найбільш дієвий спосіб висловити свою незгоду. Такі заперечення подають до контролюючого органу за основним місцем обліку платника. На подання заперечень платнику відведено п’ять робочих днів з дня отримання акта (зверніть увагу, цей строк безпечніше відлічувати саме з дня отримання акта, а не з наступного за ним робочого дня).

Подати заперечення до акта можна або разом з підписаним його примірником, або окремо. Головне — дотримати згаданого п’ятиденного строку.

Такі заперечення є невід’ємною частиною акта (довідки) перевірки згідно з абз. 3 п. 86.7 ПКУ.

Зверніть увагу: навіть якщо перевірку платника проводила податкова за неосновним місцем його обліку⁵, то подавати заперечення необхідно все одно в податкову за основним місцем обліку. На цьому наполягають самі податківці (категорія 136.08 ЗІР). Що стосується форми заперечень, то вона вільна — щоправда, в ній потрібно зафіксувати, зокрема, реквізити акта перевірки, посадової особи платника.

⁵ Податківці вважають (категорія 136.01 ЗІР), що ПКУ не містить обмежень щодо проведення перевірок податковими, в яких платник перебуває на обліку за неосновним місцем обліку.

На розгляд заперечень у податківців відведено п’ять робочих днів, що настають за днем їх отримання. Після цього платнику податків має бути надіслано відповідь у порядку, аналогічному відправленню (врученню) податкових повідомлень-рішень.

Якщо з метою з’ясування обставин, не досліджених під час перевірки, але зазначених у запереченнях, проведено додаткову перевірку⁶, то такий строк «стартує» за днем її завершення.

⁶ Такі обставини є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки згідно з п.п. 78.1.5 ПКУ. При цьому під час такої перевірки досліджують виключно питання, що стали предметом заперечень.

Якщо уповноважена особа платника податків або його представник бажають взяти участь у розгляді заперечень, про це потрібно прямо зазначити в самих запереченнях. Що стосується податківців, то у такому разі вони зобов’язані повідомити платника податків про місце та час проведення розгляду заперечень. Надіслати таке повідомлення платнику вони повинні не пізніше наступного робочого дня з дня отримання заперечень та не пізніше ніж за два робочі дні до дня їх розгляду.

По-хорошому, подання заперечень має бути ефективним механізмом захисту платників від помилок податківців при проведенні перевірок. Тим більше що до участі в розгляді заперечень в обов’язковому порядку має залучатися керівник податкової (або уповноважений ним представник). Інша річ, що на практиці трапляється так, що заперечення розглядають ті самі особи, які проводили перевірку. Саме їх уповноважує керівник . Як наслідок, буває навіть так, що текст відповіді на заперечення до найменших подробиць збігається з текстом самого акта ...

На жаль, ні ПКУ, ні підзаконна нормативка ( порядки № 727⁷ та № 395⁸) не забороняють керівникові діяти таким чином.

⁷ Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків — юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затверджений наказом Мінфіну від 20.08.2015 р. № 727.

⁸ Порядок оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків — фізичними особами, затверджений наказом Мінфіну від 14.03.2013 р. № 395.

Як же домогтися справедливості в цьому випадку? Рекомендуємо, по-перше, зазначити у запереченні про своє бажання брати участь у їх розгляді. По-друге, звернутися до керівника податкової з письмовим проханням, аби той сам узяв участь у подібному розгляді, або уповноважив на це іншу посадову особу, ніж та, яка безпосередньо займалася її проведенням.

Підсумкове рішення про визначення грошових зобов’язань контролери повинні приймати з урахуванням результатів розгляду заперечень.

Причому платник податків (його законний представник) може бути присутнім і під час прийняття такого рішення.

Зверніть увагу: попри певний скепсис щодо подання заперечень нехтувати цим способом захисту не варто. Як мінімум він дозволить протягти час і детальніше вивчити проблему. Крім того, на практиці у деяких випадках це допомагало краще зрозуміти аргументи податківців, щоб потім грамотно парирувати їх на етапі оскарження — про що ми саме й поговоримо далі.

Податкове повідомлення-рішення та його оскарження

Не секрет, що проведення перевірок, зрештою, має на меті виконання плану з наповнення бюджету.

У зв’язку з цим перевірки, як правило, закінчуються виявленням тих чи інших порушень, фіксацією їх в акті та, як результат, направленням податкового повідомлення-рішення⁹.

⁹ Порядок направлення контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджений наказом Мінфіну від 28.12.2015 р. № 1204.

Саме податківці повинні визначити суму грошових зобов’язань¹⁰ згідно з п. 54.3 ПКУ, якщо:

¹⁰ Зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток або від’ємного значення суми ПДВ платника податків, передбачених ПКУ або іншим законодавством.

1) дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов’язань¹¹, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках ( п.п. 54.3.2 ПКУ);

¹¹ Суми бюджетного відшкодування та/або від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток або від’ємного значення суми ПДВ платника.

2) дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, у тому числі ПДФО ( п.п. 54.3.5 ПКУ).

При цьому врахуйте: у разі визначення податківцями суми грошового зобов’язання платник не несе відповідальності за своєчасність, достовірність та повноту нарахування такої суми (на випадок, якщо вони зроблять помилку в податковому повідомленні-рішенні).

Проте саме він несе відповідальність за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов’язання.

Керівник податкової (або його заступник) повинен затвердити податкове повідомлення-рішення протягом десяти робочих днів з дня, що настає за днем вручення платнику акта перевірки. За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки податкове повідомлення-рішення приймають з урахуванням висновку за результатами розгляду таких заперечень. Надано для цього три робочі дні, що настають за днем розгляду заперечень та надання платнику письмової відповіді.

За результатами фактичної перевірки — з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки в податкову за основним місцем обліку платника податків.

Податківці зазначають (категорія 136.08 ЗІР), що вони мають право складати повідомлення-рішення на філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юрособи, але за умови, що на тих покладено обов’язок зі сплати податків і зборів. Зрозуміло, за результатами проведених перевірок останніх.

Очевидно, що далеко не завжди сума донарахувань, зазначена в отриманому податковому повідомленні-рішенні, влаштовує платника. У зв’язку з цим він може оскаржити таке повідомлення-рішення — причому для цього є два способи.

Адміністративне оскарження. Детально не зупинятимемось на цьому варіанті, адже його ефективність під знаком питання. У той же час відмовлятися від нього ми знову ж таки не радимо — він дозволяє краще вивчити проблему та підготувати стратегію захисту для судового оскарження. Також не забувайте, що ця процедура дозволяє «протягти» час до того, як потрібно буде сплатити відповідну суму донарахувань.

Адміноскарження є зверненням до контролюючого органу вищого рівня. Регулюють порядок такого оскарження пп. 56.2 — 56.17 ПКУ та Порядок № 916¹².

¹² Порядок оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, затверджений наказом Мінфіну від 21.10.2015 р. № 916.

Судове оскарження. На жаль, але часто єдиною надією платника залишається звернення до суду . Тут важливо врахувати, що оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення можна в будь-який момент після його отримання — у межах 1095-денного строку (навіть у тому разі, якщо за ним уже ініційовано/проведено адміністративне оскарження, що визнають і самі податківці в категорії 135.05 ЗІР).

При цьому зверніть увагу: рішення податківців, оскаржене в судовому порядку, подальшому адміністративному оскарженню не підлягає. В той же час у такому разі є можливість оскаржити таке судове рішення в апеляційній та касаційній інстанціях. У певних виключних випадках (за неоднорідності практики ВАСУ) у вас також є можливість перегляду справи Верховним Судом України. І ще один момент, пов’язаний з судовим оскарженням: не забувайте про судовий збір. У разі, якщо ви оскаржуватимете «грошове» податкове повідомлення-рішення, його сума становитиме 1,5 % ціни позову (якщо позов подається юридичною особою). Оскільки суми донарахувань бувають досить великими (включаючи мільйони й десятки мільйонів гривень), можете уявити собі суму збору, яку доведеться заплатити.

Насамкінець побажаємо, щоб перевірки вас оминали , а якщо раптом контролери все ж дійдуть до вас, то нехай обмежаться складанням довідки !