Первинні документи: коли «спрацюють», а коли й ні

* Для вас може бути цікавою стаття «Податок на прибуток: під прицілом податківців первинні документи» у журналі «Бухгалтер 911», 2016, № 6.

Передмова, або Договорам присвячується

Перш ніж перейти до первинних документів, зупинимося на договорах. Адже, як з’ясувалося, деякі користувачі бухпорталу buhgalter911.com схильні вважати, що вони можуть бути підтвердженням здійснення господарських операцій .

Рубаємо подібні висновки «у пень», адже договір не є первинним документом для цілей бухобліку. Звертав увагу на цей момент і Верховний Суд України (постанова від 27.10.2015 р. № 21-1539а15).

Господарська операція пов’язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів і капіталу платника податків. Причому вимога щодо реальних змін майнового становища платника податків як обов’язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПКУ, — зазначає суд.

Тому, якщо ваш контрагент відмовляється оформляти первинні документи, «киваючи» у бік договору, — вибийте їх із нього .

Життя підказує і компромісний варіант — оформити первинний документ (як правило, це акт) самим (замість контрагента), подавши його останньому на підпис.

Первинні документи: загальні моменти

Первинний документ — це документ, який містить відомості про госпоперацію та підтверджує її здійснення ( ст. 1 Закону про бухоблік). Зрозуміло, що йдеться про реальне (фактичне) здійснення госпоперації .

Найважливіша роль первинних документів відведена їм не лише Законом про бухоблік (зокрема, ст. 9), а й ст. 44 ПКУ. Первинні документи мають бути складені під час здійснення госпоперації, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення**.

** З позицією Мінфіну щодо питання, як бути, якщо на дату балансу відсутні первинні документи, які виписує контрагент, ви могли ознайомитися в матеріалі «Якщо первинні документи затрималися в дорозі: що з витратами» у журналі «Бухгалтер 911», 2016, № 20.

У частині обов’язкових реквізитів первинки та правил їх заповнення ви вже маєте бути у всеозброєнні .

Тобто для стандартного випадку «усі пазли» повинні скластися без проблем.

Але сьогодні до вашої уваги — проблемні ситуації, коли дійсність первинних документів поставлено під сумнів.

Коли «спрацюють», а коли й ні

Давайте розглянемо кілька «слизьких» моментів, що стали предметом судових розглядів. «Обізнаний означає озброєний» .

Незначні недоліки при заповненні первинних документів. Суди визнають, що це не повинно стояти на заваді для визнання документа дійсним***. Так, суди дають «добро», зокрема, таким первинним документам, оформленим з дрібними огріхами:

*** Це ви знаєте, у тому числі із статті «Реквізит «Місце складання»: а якщо…» («Бухгалтер 911», 2016, № 35).

— товарно-транспортна накладна (помилка у прізвищі водія), видаткова накладна (відсутній підпис особи, яка відвантажила товар) — ухвала ВАСУ від 18.05.2016 р. № К/800/5645/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/58159797), ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2016 р. у справі № 826/23365/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/55988776);

— акт приймання виконаних будівельних робіт (ф. № КБ-2) (неможливо ідентифікувати, хто підписав) — ухвала ВАСУ від 20.04.2016 р. № К/800/2193/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/57492738), постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 р. у справі № 815/1923/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/52256238);

— платіжне доручення (зазначено помилкове призначення платежу) — ухвала ВАСУ від 25.02.2015 р. № К/9991/20107/11 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/43532549), постанова Харківського окружного адміністративного суду від 19.10.2010 р. у справі № 2а-3282/10/2070 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/11894770);

— подорожній лист (незначні недоліки) — ухвала ВАСУ від 25.02.2015 р. № К/9991/83292/11 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/43532564), постанова Львівського окружного адміністративного суду від 22.07.2009 р. у справі № 2а-4245/09/1370 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/4370309);

— акт приймання чорних металів (вторинних) (помилка у прізвищі у графі «Здав»), товарно-транспортна накладна (не зазначений перевізник) — ухвала ВАСУ від 15.04.2015 р. № К/9991/76093/11 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/44186855).

Далі — більше. Навіть відсутність деяких документів і (тим паче!) недоліки при їх оформленні не свідчать про відсутність госпоперації. Так вважає ВАСУ (постанова від 18.03.2015 р. № К/9991/27384/11).

Але за умови, що з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі та зобов’язаннях платника мали місце.

Недостатній ступінь деталізації госпоперації в первинному документі. Цей момент застережено ВАСУ в ухвалі від 12.07.2016 р. у справі № К/800/13578/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59137755). Висновки тут також утішні для нас із вами: ступеня деталізації опису господарської операції в первинному документі законодавством не встановлено.

Тож відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг**** ще не означає, що документ «некондиційний» .

**** В ухвалі ВАСУ від 12.07.2016 р. у справі № 804/15863/15 (К/800/13578/16) йдеться саме про послуги, але є всі підстави вважати, що те ж саме має стосуватися і робіт.

Крім того, ВАСУ зазначає, що виходячи із специфіки послуги як предмета господарської операції акт наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг за напрямами, зазначеними в договорах, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання господарської операції.

Якщо первинний документ склав… фіктивний контрагент. Сподіваємося, для вас подібні пригоди — щось далеке і туманне. Проте знаходяться умільці, які реєструють фіктивні підприємства. Ті ж замість того, щоб піднімати вітчизняну економіку, піднімають показник витрат та податкового кредиту для інших платників податків.

Такий випадок (вірніше, випадки) розглядав ВАСУ в ухвалі від 22.03.2016 р. № К/800/1853/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56754034). Не потрібно бути екстрасенсом, щоб передбачити, що первинні документи, отримані від фіктивних контрагентів, не можуть мати облікових наслідків. При цьому в цій ухвалі фактами, що свідчать про фіктивність контрагента, були такі:

— створення/купівля підприємств-«невидимок» з метою прикриття незаконної діяльності. Якщо точніше, пособництво в ухиленні від сплати податків шляхом використання реквізитів фіктивних товариств, підроблення первинних фінансово-господарських та інших документів, а також проведення незаконних банківських операцій;

— реєстрація таких підприємств третіми особами (де-юре їх засновниками та директорами) за грошову винагороду без мети провадження легальної фінансово-господарської діяльності;

— заперечення директором фактів перебування на такій посаді, а також підписання документів від імені такого підприємства та його реєстрації. Відповідно, і здійснення повноважень від імені директора, виписування доручень, призначення будь-кого на посаду, відкриття банківських рахунків від імені службових осіб підприємства. Мовляв, «моя хата з краю, нічого не знаю» .

Недійсність документів, складених такими особами, Верховний Суд України підтверджував у постанові від 05.03.2012 р. у справі № 21-421а11.

Але зрозуміло: якщо незаконною діяльністю підприємство (контрагент) почало займатися після зміни власника, то це аж ніяк не применшує законності його діяльності до того. Зокрема, і спроможності договорів та первинки, складених за часів «правління» старого власника. На це звертає увагу, зокрема, Харківський апеляційний адмінсуд в ухвалі від 28.07.2016 р. у справі № 820/492/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59269506).

Крім того, важливе значення при з’ясуванні реальності або фіктивності відносин між суб’єктами відводиться наявності ділового листування та особистих зустрічей, спрямованих на налагодження ділових відносин. Так, в ухвалі ВАСУ від 03.08.2016 р. № К/800/12953/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59760403) їх відсутність суд сприйняв як один із доказів фіктивності правочину.

Бережіть ділове листування, спрямоване на укладення відносин з контрагентами!