Операція «ліквідація»: розраховуємося із засновниками

Розпочнемо з того, що обов’язок ліквідовуваної юрособи з передачі майна, яке залишилося після розрахунків з усіма кредиторами, своїм засновникам (учасникам) закріплений у ч. 12 ст. 111 ЦКУ.

Порядок розподілу майна при ліквідації зазвичай прописують у засновницьких документах. Саме ним і керуються при ліквідації.

Давайте ж зазирнемо в особливості ведення обліку з податку на прибуток операцій з корпоративними правами / цінними паперами!

Ціннопаперовий облік: кому страшний?

Ідеться про особливий порядок ведення податкового обліку операцій із цінними паперами, передбачений п. 141.2 ПКУ. Цікавить він нас з тієї простої причини, що при ліквідації юрособи її засновники (інвестори) повертають юрособі (емітенту) корпоративні права або акції — цінні папери. А юрособа (емітент), зі свого боку, проводить виплати засновникам пропорційно внескам у статутний капітал.

Так ось, якщо комусь особливий порядок ведення ціннопаперового обліку і загрожує, то не ліквідовуваній юрособі вже точно. Навіть у тому випадку, якщо остання є високодохідним платником податку на прибуток* (адже саме на них поширюється обов’язок проведення вказаних у п. 141.2 ПКУ коригувань).

* Тут і далі під цією фразою матимемо на увазі також низькодохідних платників-«добровольців».

Для низькодохідних платників податку на прибуток, що прийняли рішення не відображати коригування, головні «правила гри» встановлені бухгалтерським обліком.

Пояснюється це тим, що положення п. 141.2 ПКУ не поширюються на операції платників податку з розміщення, погашення, викупу і подальшого продажу, конвертації цінних паперів власного випуску згідно з п.п. 141.2.6 ПКУ.

А як щодо корпоративних прав в іншій, ніж цінні папери, формі? Для них цим Кодексом і зовсім не передбачено будь-яких особливих правил податкового обліку і коригувань. На це раніше звертала увагу і ДФСУ (категорія 102.16 ЗІР), причому навіть у зв’язку з переведенням з 01.01.2017 р. відповіді в розряд недіючих (з формальних причин) по суті в цьому аспекті нічого не повинно змінитися.

З 01.01.2017 р. п. 141.2 ПКУ регулює виключно різниці за операціями продажу або іншого відчуження цінних паперів**.

** А на операції з інвестиційною нерухомістю і біологічними активами, що оцінюються за справедливою вартістю, ці коригування більше не поширюються.

А ось засновник-юрособа, що є високодохідним платником податку на прибуток підприємств, з правилами п. 141.2 ПКУ все ж буде вимушений ознайомитися предметніше (окрім ліквідації товариств з обмеженою/додатковою відповідальністю). Не вдаючись глибоко до подробиць (адже в межах статті нас цікавить саме ліквідовуване підприємство), зазначимо, що розраховує різницю такий засновник у додатку ЦП до прибуткової декларації. Причому в разі отримання ціннопаперових збитків вони не зменшать загальний фінрезультат до оподаткування.

Засновники-фізособи

Врахуйте, що із суми коштів і вартості майна, яке розподіляється між засновниками (учасниками) — фізособами, ПДФО не утримують — вони повинні розрахувати його самостійно.

Але подати форму № 1ДФ з ознакою доходу «112» юрособа зобов’язана. Такі висновки ДФСУ до 01.01.2017 р. значилися в категорії 103.25 ЗІР, але і після цього її позиція навряд чи зміниться.

Річ у тому, що повернення коштів/майна при ліквідації емітента прирівнюється до продажу інвестиційних активів. Враховуючи це, за такою операцією засновник/учасник повинен визначити прибуток/збиток і відобразити його в річній декларації (згідно з п. 170.2 ПКУ).

Ставка ПДФО для такого прибутку (у разі її виникнення) згідно з п.п. 167.5.1 ПКУ дорівнює 18 %.

Розрахунки грошовими коштами

Варіант, при якому розрахунки з учасниками здійснюватимуться грошима, є доволі привабливим.

З одного боку, у ліквідовуваної юрособи в такому разі не виникне будь-яких податкових наслідків (хіба що вона розпродаватиме майно з метою виплати відповідних коштів — податкові наслідки від такого продажу визначатимуться в загальному порядку).

Про відсутність у такому разі ПДВ-наслідків говорить п.п. 196.1.1 ПКУ: операція погашення цінних паперів, а також корпоративних прав не є об’єктом обкладення ПДВ.

З іншого — засновник-юрособа, що є високодохідним платником податку на прибуток, таку грошову операцію зобов’язаний відобразити тільки в окремому ціннопаперовому обліку, який його зобов’язує вести п. 141.2 ПКУ.

Приклад. Статутний капітал товариства з обмеженою відповідальністю «Фламінго» сформований за рахунок внесків двох засновників: юрособи (доля — 60 %, сума внеску — 120000 грн.) і фізособи (доля — 40 %, сума внеску — 80000 грн.).

Після розрахунку з кредиторами і продажу майна, що залишилося, підлягає виплаті грошима: засновникові-юрособі — 150000 грн.; засновникові-фізособі — 100000 грн.

У бухобліку товариства при цьому слід зробити кореспонденції:

Розрахунки майном

Але не завжди в обмежені терміни так просто продати все майно. Іноді й самі засновники в цьому не зацікавлені, оскільки бажають отримати саме активи.

На передній план у такому разі виходить вартість майна, за якою воно буде передано засновникам. Іноді обов’язковою є незалежна оцінка майна, іноді таку процедуру ініціюють власники підприємства, яке ліквідовується, але найчастіше оцінкою майна займається ліквідаційна комісія.

Причому активи ліквідовуваного підприємства варто оцінювати за найменшою з оцінок: балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації.

Наслідків з податку на прибуток у ліквідовуваного підприємства не виникне, якщо доходи від передачі майна дорівнюватимуть його собівартості. Але якщо воно є високодохідним, то йому потрібно пам’ятати про коригування, передбачені пп. 138.1 і 138.2 ПКУ.

Згідно з указаними пунктами фінрезультат до оподаткування збільшують на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів, визначеної відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, у разі продажу такого об’єкта. У свою чергу, зменшують його на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів, визначеної з урахуванням обмежень зі ст. 138 ПКУ (головним чином, у частині мінімальних термінів корисного використання), у разі продажу такого об’єкта.

Враховуючи те, що при передачі об’єкта від підприємства до засновника відбувається передача права власності, така операція вписується в поняття продажу товарів з п.п. 14.1.202 ПКУ.

А ось від ПДВ-наслідків нікуди не втекти: на цьому наполягає п.п. 14.1.191 і п.п. «а» п. 185.1 ПКУ . Але те, що є ПДВ-зобов’язаннями для одного (ліквідовуваної юрособи), для іншого (засновника — платника ПДВ) повинне зіграти в збільшення податкового кредиту з ПДВ. Само собою зрозуміло, за умови реєстрації належним чином оформленої податкової накладної.

Приклад. Використовуючи умови попереднього прикладу, припустимо, що цього разу засновники в процесі розподілу майна отримують: засновник-юрособа — основні засоби на суму 150000 грн.; засновник-фізособа — товари на суму 100000 грн.

В обліку товариства при цьому слід показати такі проводки:

Грошей/майна не вистачило

Далі на черзі менш приємна ситуація — коли майна, що залишилося, бракує для розрахунків із засновниками .

Для ліквідовуваної юрособи жодних «обтяжуючих обставин» у податковому обліку в подібному випадку не передбачено.

Інша справа — юрособа-засновник, що є високодохідним платником податку на прибуток. У його податковому обліку «спливуть» ціннопаперові збитки, які відобразити у складі загального фінрезультату не вдасться.

Зрозуміти ситуацію вже традиційно допоможе умовний приклад.

Приклад. Використовуючи умови попередніх прикладів, припустимо, що цього разу після завершення розрахунків з кредиторами і продажу майна, що залишилося, засновникам унаслідок отримання товариством збитків буде виплачено грошима: засновникові-юрособі — 90000 грн.; засновникові-фізособі — 60000 грн.

В обліку товариства ці операції слід відобразити таким чином:

На цьому все. Наостанок побажаємо: якщо на вашому підприємстві справа і дійде до ліквідації , то нехай хоча б без збитків!