Неустойчивая поставка: возвратный РК или обратная продажа?

Блокировка возвратного РК

Как ни печально, РК, составленные на уменьшение суммы компенсации стоимости товаров/услуг, на признаки безусловной регистрации не тестируются. На это в преамбуле к п. 3 Порядка № 1165* указывает прямая оговорка. То есть ни Таблица данных плательщика, ни налоговая нагрузка, ни критерий «500 тыс.» от мониторинга не спасут.

* Порядок остановки регистрации НН/РК в ЕРНН, утвержденный постановлением КМУ от 11.12.2019 г. № 1165.

Уменьшающие РК (а также любые РК на неплательщика) всегда мониторятся по полной. При этом, попав под мониторинг, уменьшающий РК может блокироваться из-за критерия рисковости операций из п. 5.

Этот критерий весьма чувствительный и срабатывает, если сумма компенсации товаров/услуг в уменьшающем РК превышает остаток (разницу) между объемом приобретений и объемом продаж товаров/услуг из зарегистрированных НН/РК с 01.01.2017 г. (Объем_РК > Объем_приобр - Объем_пост). Причина: расчет остатка товара на складе по этому критерию не учитывает торговую наценку. В итоге у покупателя уменьшающий РК блокируют за счет нехватки виртуального остатка из-за наценки, причем любой.

Пример. Покупатель купил товар на сумму 100 тыс. грн и продал 70 % этого товара за 120 тыс. грн. Оставшиеся 30 % (РК = -30 тыс. грн) возвращает поставщику (причины не выясняем).

Считаем остаток по этому критерию (Объем_приобр - Объем_пост) : 100 тыс. грн - 120 тыс. грн = -20 тыс. грн. Сумма в РК превышает остаток (-30 тыс. грн > -20 тыс. грн), значит, РК попадет под критерий и будет заблокирован.

Чем опасна блокировка уменьшающего РК для покупателя? Ничем. Возвращая товар, покупатель обязан уменьшить НК сразу же период в период без оглядки на факт регистрации РК в ЕРНН. Так что заблокирован РК или нет — покупателю, по сути, до лампочки.

А вот продавец наоборот не сможет уменьшить ранее отраженные НО по НДС, пока уменьшающий РК не будет зарегистрирован в ЕРНН.

Получается, интерес переоформить возврат на обратную продажу, по сути, только у продавца. Поэтому есть риск, что покупатель не пойдет на такой шаг. Разве что из-за особых отношений с контрагентом. Впрочем, здесь не все так печально.

Блокировка обратной НН

Если вы решитесь на составление НН (вместо уменьшающего РК на возврат), то риски ее блокировки не столь велики. Если коды УКТ ВЭД на такой товар учтены налоговиками в Таблице данных плательщика, то такую НН, в отличие от уменьшающего РК, могут зарегистрировать без мониторинга.

Если же с Таблицей данных проблемы (она не учтена или отклонена), то такая НН попадет под мониторинг. И для ее блокировки могут сработать следующие критерии рисковости операций из приложения 3 к Порядку № 1165.

1. Критерий рисковости операций по п. 1. Этот критерий сработает при недостаточном количестве виртуальных остатков. Правда, для неблокировки НН из-за виртуальных остатков (в отличие от уменьшающих РК по п. 5) учтен некий задел за счет коэффициента 1,5, применяемого к объему приобретения (что-то наподобие допустимой наценки), а также учета перечня рисковых товаров (50 %). Так что шансы не попасть под этот критерий блокировки у НН гораздо выше. Используя условия нашего примера, покажем, как будет реагировать этот критерий рисковости в случае замены возвратного РК на поставочную НН.

Если вместо РК на продавца выписана НН на те же 30 тыс. грн, то в таком случае при расчете виртуальных остатков на входе будет 100 тыс. грн, умноженные на коэффициент 1,5, т. е. 150 тыс. грн. На выходе — 120 тыс. грн. И разница — 30 тыс. грн. Их достаточно для регистрации НН с объемом в 30 тыс. грн. Как видим, наша НН на 30 тыс. не блокируется, так как по п. 1 сработает большее по сумме ограничение.

Однако учтите! Этот безблокировочный вариант с НН может срабатывать не всегда. Если бы в нашей ситуации 70 % товара было продано с большей наценкой, скажем, не за 120 тыс. грн, а за 150 тыс. грн, то ничего не получилось бы. Эта НН была бы заблокирована по п. 1 рисковых операций, за счет отсутствия виртуального остатка такого товара (остаток: 100 тыс. грн х 1,5 - 150 тыс. грн = 0, а значит, для регистрации НН на сумму 30 тыс. грн виртуального остатка нет, и ее заблокируют).

2. Критерии рисковости операций по пп. 2 и 3 — если НН на обратную поставку содержит подакцизные товары, в частности горючее (купленные для себя), а вынужденный поставщик: (1) не имеет соответствующей лицензии на их поставку; (2) является неплательщиком горючего акциза, то НН однозначно заблокируют.

Учтите! При отсутствии лицензии плательщик автоматом становится рисковым. И в итоге все составленные НН/РК будут блокироваться.

Пакости обратной поставки

Договор. Обратная продажа законно сработает только в случае, если по первому договору надлежащим образом исполнены договорные обязательства. То есть товар отгружен, оплачен покупателем, претензий нет. Если же условия договора не выполнены (например, товар не оплачен, а по договору его невыполнение в определенный срок в дальнейшем ставит в обязанность покупателю вернуть товар), то новое соглашение об обратной купле-продаже вместо возврата товара по старому договору будет иметь риски признания его притворным.

Лицензионно-разрешительные документы. Обратная поставка может требовать от покупателя наличия как специальных лицензий, порядок получения которых регулируется, например, ст. 3 «алкогольно-табачного» Закона Украины от 19.12.95 г. № 481/95-ВР, так и иных лицензий на поставку товаров, которые выдаются в порядке, прописанном в ст. 10 — 13 Закона Украины от 02.03.2015 г. № 222-VIII (ср. ). А деятельность без лицензии, причем даже разовая лицензируемая поставка, может дорого обойтись продавцу.

НДС. В отличие от корректировки по п. 192.1 НКУ, проводимой при возврате товара, при его обратной поставке по новому договору у прежнего покупателя по первому событию (отгрузке товара или получению денег) возникнут НО по НДС. Причем отразить их он обязан независимо от того, зарегистрирует НН в ЕРНН или нет.

Бывший продавец при наличии зарегистрированной НН вместо корректировки НО будет иметь право на НК. Правда, если такую НН заблокируют, рассчитывать на НК до ее разблокировки ему не стоит.

Бухучет/налог на прибыль. При возврате товара стороны отраженные ранее показатели могли бы скорректировать в уменьшение: продавец на сумму возврата сделал бы вычет из дохода (Дт 704 — Кт 361); покупатель — обратной записью уменьшил бы товар (Дт 631 — Кт 281).При обратной продаже о корректировках забудьте. Покупателю в этом случае придется отражать полноценную продажу товара. В результате у него возникает доход от реализации товара.

При этом лишний доход может быть покупателю ни к чему, если он хочет пребывать в малодоходниках и не считать разниц и не желает по итогам года превысить 40 млн грн (п.п. 134.1.1 НКУ). Кстати, по этой же причине неоткорректированный доход может быть не выгоден и продавцу. Ведь продавец уже не может уменьшить первоначально отраженный доход от реализации полученного обратно товара.

ЕН. Обратная поставка товара (вместо его возврата) накладна и для плательщика ЕН, особенно если он на группе 3. Деньги за товар от его продажи придется включить в доход и обложить ЕН (для плательщика НДС — 3 %). Причем от дохода не спасет и зависшая товарная кредиторская задолженность, ведь по истечении срока исковой давности НДС-единоналожнику все равно придется признать доход (абзац третий п. 292.3 НКУ). Чтобы обойти обратную поставку, грозящую единоналожнику налоговой нагрузкой, прибыльщику — увеличением доходного лимита, можно воспользоваться более лояльным вариантом ухода от минусового РК при неустойчивых поставках.

Неустойчивую поставку меняем на хранение

Идея: предупредить возникновение послепоставочных возвратов и составление минусовых РК. Для этого можно сперва передавать товары покупателю на ответственное хранение, а когда все необходимые возвраты/пересчеты будут утрясены, спокойно оформлять договор поставки и регистрировать уже неприкасаемую НН.

Напомним: передача товаров по договорам, которые не предусматривают перехода права собственности на них, в частности по договорам ответственного хранения: (1) не считается продажей (п.п. 14.1.202 НКУ); (2) не является объектом обложения НДС (п.п. 196.1.2 НКУ).

Так что передача товара на хранение не затронет налоговый учет ни у передающей стороны, ни у хранителя.

Как только вопрос с товаром решится, стороны могут расторгнуть договор хранения (вернув лишний товар). А на остальной объем товара тут же заключить договор купли-продажи, показав уже чистую поставку товара, не требующую последующих корректировок.

Хотя, опять-таки, такая схема может не понравиться покупателю — ведь он как реальный покупатель заинтересован получить НК пораньше. Правда, его можно заинтересовать некой суммой компенсации за услуги хранения. Это поможет решить и проблему признания услуги хранения бесплатной (т. е. уберечь от обложения ее НДС исходя из минбазы).

Правда, злоупотреблять на постоянной основе такой схемой ухода от минусовых РК не желательно. Есть риск признания договора ответственного хранения притворным. И если один или несколько раз подобный маневр пройдет безнаказанно, то при систематическом его использовании притворный характер может быть раскрыт проверяющими.

Так что будьте бдительны!