Дооценка пригодного для использования основного средства, срок эксплуатации которого истек

Предприятие имеет на балансе основное средство, первоначальная стоимость которого равна износу. Но, несмотря на то, что формально срок эксплуатации истек, актив еще пригоден для использования. Нужно ли его дооценивать?

Общие условия

Решение о переоценке основного средства (далее – ОС), а также о пороге существенности для определения потребности в ее проведении следует прописать в учетной политике предприятия.

Для определения справедливой стоимости дооцениваемых ОС предприятию придется привлечь субъект оценочной деятельности. Ведь проведение оценки имущества является обязательным в случае переоценки ОС для целей бухгалтерского учета (ст. 7 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-III; далее — Закон № 2658).

Заключение о стоимости имущества и подтверждение выполненных процедур по оценке имущества субъектом оценочной деятельности — субъектом хозяйствования отражают в отчете об оценке имущества (ст. 12 Закона № 2658).

Стоимость оценки имущества может быть достаточно высокой. Это может быть еще одним веским основанием принять решение о целесообразности проведения дооценки полностью амортизированных ОС.

В целом переоценке подлежит первоначальная стоимость ОС и его износ. Для этого такие величины умножают на индекс переоценки, определенный делением справедливой стоимости объекта ОС на его остаточную стоимость.

Однако, если остаточная стоимость ОС равна нулю, алгоритм переоценки будет отличаться от обычного. Чтобы определить переоцененную остаточную стоимость такого ОС, к его первоначальной (переоцененной) стоимости нужно добавить справедливую стоимость ОС без изменения суммы его износа.

Пункт 17 П(С)БУ 7 содержит полезную рекомендацию — установить ликвидационную стоимость для переоцененных объектов ОС, которыми предприятие продолжает пользоваться.

Дооценка ОС с нулевой остаточной стоимостью отражается проводкой: дебет счета 10 «Основные средства» с кредитом субсчета 411 «Дооценка (уценка) основных средств». Если предприятие ранее уже уценивало такой ОС, то сначала сумма предыдущих уценок отражается проводкой: дебет счета 10 «Основные средства» с кредитом субсчета 746 «Прочие доходы».

Затем нужно определить новый срок полезного использования ОС и продолжить его амортизировать в общем порядке.

Сумму дооценки остаточной стоимости ОС отражают в составе прочего совокупного дохода − в разделе 2 Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе).

Суммы ранее накопленных дооценок ОС нужно включить в нераспределенную прибыль с одновременным уменьшением капитала в дооценках (п. 21 П(С)БУ 7). Такое списание капитала в дооценках можно проводить одним из двух методов:

• при выбытии дооцененного ОС сразу одной суммой;
• ежемесячно (ежеквартально, раз в год) в сумме, пропорциональной начислению амортизации.

В обоих случаях пользуются проводкой: дебет субсчета 411 «Дооценка (уценка) основных средств» с кредитом субсчета 441 «Прибыль нераспределенная».

Выбранный метод списания капитала в дооценках указывают в учетной политике предприятия.

Как известно, с 01.01.2015 г. объектом обложения налогом на прибыль является финансовый результат до налогообложения (прибыль или убыток), определенный в финансовой отчетности предприятия в соответствии с П(С)БУ или МСФО и скорректированный на разницы, возникающие согласно р. III Налогового кодекса Украины (далее − НКУ).

Не применяются разницы предприятий, получивших менее 20 млн грн годового «бухгалтерского» дохода и уведомивших контролирующий орган о решении не корректировать финансовый результат до налогообложения (пп. 134.1.1 НКУ).

Влияние дооценки ОС на финансовый результат до налогообложения

В результате дооценки ОС увеличится его остаточная стоимость. Как следствие − возникнут «бухгалтерские» расходы в сумме амортотчислений, которые будут влиять на «бухгалтерский» финансовый результат и, соответственно, на объект налогообложения налогом на прибыль. В то же время капитал в дооценках списывается в состав нераспределенной прибыли, которая при упрощенной трактовке отражает результат деятельности предприятия вместе со всеми полученными доходами и понесенными расходами в течение отчетного периода (в т. ч. расходами в сумме начисленного налога на прибыль). То есть списание капитала в дооценках — это только изменение структуры собственного капитала предприятия без отражения доходов.

К тому же о включении капитала в дооценках непосредственно в состав нераспределенной прибыли упоминал и Минфин в письме от 09.02.2008 г. № 31-34000-20-10/3665. Хотя в этом разъяснении и использовали «старый» субсчет для отражения капитала в дооценках — 423, но сути это не меняет.

Предприятия, которые получат более 20 млн грн годового «бухгалтерского» дохода или не уведомят контролирующий орган о решении не применять разницы, будут корректировать финансовый результат до налогообложения на разницы, возникающие согласно р. ІІ НКУ.

У таких предприятий в результате дооценки ОС будут возникать разницы, сложившиеся в соответствии со ст. 138 НКУ.

Первая из возможных разниц возникнет на сумму дооценки в пределах предыдущих уценок. Она уменьшит финансовый результат до налогообложения. Напомним, что в бухгалтерском учете эту сумму отражали проводкой: дебет счета 10 с кредитом субсчета 746.

Прочие разницы могут возникнуть в результате начисления амортизации, а также при выбытии ОС — в случае списания остаточной стоимости ОС.

Переоценка не влияет на «налоговую» амортизацию.

Таким образом, предприятие самостоятельно принимает решение о дооценке полностью амортизированных ОС. Для определения справедливой стоимости такого ОС нужно привлекать субъекта оценочной деятельности.

В результате проведения дооценки можно рассчитывать на положительный налоговый эффект. Однако в случае применения предприятием разниц, предусмотренных р. III НКУ, эффект окажется полностью нивелированным.