Критерии нереальности хозяйственной операции с точки зрения ГФС и судебная практика

Для читателей привычным являются споры с ГФС по поводу обжалования решений о нереальности хозяйственных операций с контрагентами. Автор статьи занимается такими делами уже более 15 лет, и, учитывая, что практика судов с того времени по сути своей не настолько изменилась, и по существу, защищала интересы налогоплательщиков, налоговые органы практически не изменили свою методику определения «безтоварности» хозяйственных операций. Эта методика подробно описана в Методических рекомендациях о выявлении таких «безтоварных» операций, изложенных в письме ГФС от 16.05.2016 года, № 16872/7/99-99-14-02-02-17, сводится к нескольким следующим моментам, при наличии которых ГФС делает выводы о безтоварности операции:

1. Операции по товару, который незаконно легализован, признаются безтоварными, независимо от удаленности такого налогоплательщика в цепочке продаж от первичного продавца такого товара;

2. Продавец не принадлежит (согласно налоговой, финансовой и статистической отчетности, единому реестру налоговых накладных) к субъектам сферы материального производства и экономической деятельности к производству соответствующего товара.   Иными словами, налоговики считают, что если у вашего контрагента в КВЕД не указаны соответствующие коды производителя, им не было осуществлена покупка продаваемого товара (что должно быть отражено в реестре налоговых накладных), то такой товар контрагент вам продать не мог, соответственно операция не была реальной;

3. Вашим контрагентом не направлялась налоговая отчетность или не были уплачены налоги;

4. Налоговые накладные были не зарегистрированы в ЕРНН;

5. Налогоплательщик отсутствует по местонахождению,  у него отсутствует недвижимое имущество по местонахождению (не зарегистрировано право аренды такого имущества), допускалось неоднократное изменение местонахождения такого налогоплательщика;

6. Отсутствуют материально-технические возможности для производства, погрузки, временного хранения соответствующего объема товара в ограниченные промежутки времени и отсутствуют данные, подтверждающие приобретение услуг по транспортировке;

7. Незначительное количество работников (от 1 до 5);

8. Наличие признаков фиктивности, в частности, уголовного производства и приговоров по ст.205 УК;

9. Отказ должностных лиц от допуска к проведению проверки;

10. Наличие в налоговой накладной ошибки в коде товара;

11. Незаключение договора в письменной форме;

12. Отсутствие договора, первичных документов, не подтверждение их данных документами налоговой отчетности;

13. Отсутствие обязательных реквизитов в первичных документах;

14. Экспертизой доказан факт неподписания первичного документа лицом, указанном в его реквизитах;

15. Отсутствие документов о подтверждении соответствия продукции;

16. Отсутствие у продавцов товара лицензий и разрешений на соответствующую деятельность.

Как видим, указанные критерии являются весьма формальными, то есть наличие любого из них для налоговиков уже является основанием для выводов о безтоварности хозяйственной операции налогоплательщика и его контрагента. И для ревизоров уже не важны первичные документы налогоплательщика, главное - есть формальные основания признавать операцию не реальной.

Для нас, впрочем, главным критерием является не мнение ГФС по этому поводу, а мнение судебной ветви власти, которое весьма определенно толкует почти все критерии, указанные в Методических рекомендациях ГФС, а именно, практически полностью нивелирует 14 из 16 таких критериев.

Показательным в этой связи есть решение Донецкого окружного административного суда, в котором автор статьи был адвокатом Истца (для тех, кто не в курсе, суд располагается сейчас в г. Славянске) от 24.07.2018 года по делу № 805/4194/18-а. Решение полностью соответствует практике административных судов по таким делам.

Суть дела сводилась к тому, что ГФС не признавала операции истца с несколькими контрагентами исходя из предположений об их не реальности, которые были вызваны рядом моментов, прямо следующих из критериев не реальности операций, изложенных в Методических рекомендациях ГФС.

Суд, оценив доводы сторон, пришел к выводу о том, что иск подлежит удовлетворению, а налоговое уведомление-решение – отмене исходя из таких обстоятельств:

 Суд указал, что налоговое законодательство регламентирует получение налоговой информации на предмет документального подтверждения реальности хозяйственных операций между контрагентами. Такая информация может быть получена в ходе встречной сверки или документальной проверки налогоплательщика.

При этом орган ГФС не предоставил суду доказательств проведения сверок или проверок налогоплательщика или его контрагента. Наличие налоговой информации у ГФС об отсутствии материально-технической базы у контрагента, отсутствию его по местонахождению, не допущения ревизоров к проверке не может свидетельствовать о безтоварности операций, поскольку непосредственно не касаются истца.

О реальности хозяйственных операций истца с контрагентами свидетельствуют первичные документы, предоставленные суду, а также документы, которые свидетельствуют об использовании товара в своей хозяйственной деятельности (документы о постановке на бухучет, списание с учета и пр.).

Выводы о том, что контрагенты истца не могли осуществлять определенную в договоре деятельность в связи с отсутствием материально-технической базы и персонала опровергаются наличием у них Лицензий на осуществление определенной хозяйственной деятельности, что подтверждает наличие у предприятия технических, технологических возможностей и персонала для осуществления лицензионной деятельности, так как Лицензия выдается только при наличии соответствующих возможностей.

Наличие уголовного производства по ст. 205 УК (Фиктивное предпринимательство) в отношении контрагентов само по себе не свидетельствует о фиктивности операции, так как суду не был предоставлен приговор, вступивший в законную силу, который бы свидетельствовал бы о наличии сговора между должностными лицами истца и контрагента о проведении фиктивной операции.

Сам по себе Акт проверки не может свидетельствовать непосредственно о нарушении законодательства без подтверждения соответствующими доказательствами, а только на основе предположений субъекта властных полномочий.

Вывод о том, что операция не была осуществлена на основании ошибок в ТТН не может приниматься судом во внимание, исходя из того, что налоговым законодательством не предусмотрено обязательное хранение ТТН для подтверждения обстоятельств относительно правомерности отнесения на расходы стоимости приобретенных истцом ТМЦ.

Дефектность ТТН может свидетельствовать лишь о несоблюдении правил перевозки товара автомобильным транспортом, что не связано с выполнением требований налогового законодательства, то есть истец не ограничен в праве на формирование затрат при реальности хозяйственной операции.

Кроме того, НКУ не содержит норм, в соответствии с которыми исходило бы, что наличие документов о перевозке, или наличие таких документов, но составленных с ошибками, лишает права на получение налогового кредита в составе стоимости такого товара. Наоборот, единственным основанием для формирования налогового кредита является наличие налоговой накладной, которая составлена в соответствии с законом.

Наличие или отсутствие отдельных документов, а также ошибок в их оформлении, не могут быть основанием для выводов об отсутствии хозяйственной операции, если из других данных следует, что фактическое движение товара, изменения в собственном капитале или обязательствах налогоплательщика в связи с его хозяйственной деятельностью имели место.

Предоставление налоговому органу документов, которые предусмотрены законодательством, для подтверждения налоговой выгоды, являются основанием для ее признания, если налоговый орган не докажет, что такие сведения, которые содержатся в соответствующих документах, являются неполными, не достоверными или противоречивыми, являются следствием заключения никчемных сделок.

При условии недоказанности налоговым органом наличия замкнутой цепи средств, которая могла бы свидетельствовать о согласованности действий истца и его контрагентов, для получения неправомерной налоговой выгоды, истец не может нести негативные последствия вследствие действий иных лиц, которые пребывают вне границ его влияния.

В соответствии со ст. 16 НКУ даже при условии нарушения предыдущими поставщиками в цепи поставки товара определенных нарушений налогового законодательства, данные обстоятельства несут негативные последствия только для таких поставщиков и не влияют на право налогоплательщика, который оплатил НДС в цене товара, на налоговый кредит.

То есть привлечение истца к ответственности за деяние, совершенное иным лицом, не допускается. При этом Суд сослался на известное дело Европейского суда по правам человека («БулвесАД против Болгарии).

Таким образом, как видим, наличие в вашей с контрагентом истории отношений критериев, которые ГФС считает основанием для выводов о нереальности хозяйственной операции, вовсе не является приговором, напротив, является основанием для признания таких выводов незаконными с отменой соответствующих решений.

Игорь Сичеславский, Адвокат, директор ООО «Юридическое бюро Сичеславского»,

sicheslavskiy@gmail.com, @sicheslavskiy

067 847 98 92.