при подписке на рассылку
gift_icon

Аграрні розписки: продаж без ПДВ

"Вісник. Офіційно про податки".

Індивідуальна податкова консультація від 04.10.2018 р. № 4289/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Ще донедавна фахівці ДФС у роз’ясненнях, присвячених оподаткуванню ПДВ операцій з аграрними розписками, стверджували, що у разі передачі (відступлення) аграрної розписки попереднім кредитором за аграрною розпискою новому кредитору у платника податку (попереднього кредитора) виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, визначеними п. 198.5 ПКУ (ІПК від 23.02.2018 р. № 736/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, лист ДФСУ від 06.10.2016 р. № 32818/7/99-99-15-03-02-15).

Втім наразі пропонуємо ознайомитися з листом, у якому ДФС дійшла висновку, що під час передачі (в тому числі продажу) аграрної розписки як забезпечення розрахунку за раніше придбаний у постачальника товар платник не визначає податкові зобов’язання з ПДВ, на дату отримання аграрної розписки не має підстав для формування податкового кредиту, та відповідно в нього відсутні підстави для визнання податкових зобов’язань з ПДВ за встановленими п. 198.5 ПКУ правилами.
На думку експертів, таке рішення повністю ґрунтується на нормах ПКУ і зрештою приводить до гармонізації оподаткування операцій з аграрними розписками. Проте деякі питання ще залишаються неврегульованими.

Аграрні розписки: ДФС гармонізує оподаткування, але питання залишаються

Дмитро МИХАЙЛЕНКО, член громадських рад при Мінфіні і Комітеті ВРУ з питань податкової та митної політики, 
Хелен ФЕЙРЛЕМБ, керівник проекту з роботи з фінансовими розписками


Вищенаведена відповідь ДФС висвітлює деякі аспекти оподаткування операцій з аграрними розписками. Її необхідність викликана насамперед з розвит­ком ринку аграрних розписок, коли дедалі частіше здійснюються операції з передачі аграрних розписок від першого кредитора наступному шляхом передаточного надпису (індосаменту) на підставі договору купівлі-продажу або уступки прав вимоги за аграрними розписками.

У попередніх роз’ясненнях щодо оподаткування аграрних розписок (наприклад, лист ДФСУ від 06.10.2016 р. № 32818/7/99-99-15-03-02-15) зазначалося, що Декрет КМУ «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» відносить до валютних цінностей, в тому числі, боргові розписки, виражені у валюті України. Отже, аграрна розписка чинним законодавством віднесена до категорії валютних цінностей. А оскільки операції з обігу валютних цінностей не є об’єктом оподаткування ПДВ (п.п. 196.1.4 ПКУ), то цілком логічно, що самі по собі операції з обігу (видачі, передачі, відступлення, повернення з відміткою про виконання тощо) аграрних розписок не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Також фіскальна служба визнала актуальність пільги за п. 189.7 ПКУ, що застосовується до векселів, а також інших боргових інструментів, тобто і до аграрних розписок.

Крім того, в попередніх роз’ясненнях 2016 — 2017 рр. йшлося про можливість нарахування умовних податкових зобов’язань (правил «умовного постачання») для придбаних з ПДВ товарів/послуг, які беруть участь в неоподатковуваних операціях. Проте ці фрагменти роз’яснень наводилися доволі узагальнено, без прив’язки до конкретних ситуацій, внаслідок чого виникли деякі нез’ясованості та нові питання.

Слід нагадати, що у Законі України від 06.11.2012 р. № 5479-VI «Про аграрні розписки» всі аграрні розписки поділено на два види:

  • товарні (що містять зобов’язання сільгоспвиробника поставити с/г продукцію);
  • фінансові (що містять зобов’язання сільгоспвиробника сплатити кошти кредитору).

Оскільки зустрічним виконанням з боку отримувача аграрної розписки теж може бути сплата коштів або постачання товарів (надання робіт чи послуг), для цілей оподаткування і обліку принципово можливі чотири ситуації навколо видачі аграрної розписки:

  • товарна розписка (ТАР) видається за товари (роботи, послуги);
  • товарна розписка видається за кошти;
  • фінансова розписка (ФАР) видається за товари (роботи, послуги);
  • фінансова розписка видається за кошти.

Ситуації 1 — 3 здебільшого застосовуються дистриб’юторами та внутрішніми постачальниками насіння, засобів захисту рослин тощо; ситуація  4 — банківськими та фінансовими установами.

Щодо ситуацій 3 та 4 немає сенсу обговорювати застосування правил «умовного постачання», оскільки перший кредитор не придбаває товари/послуги із вхідним ПДВ і відповідно не зобов’язаний нараховувати умовні податкові зобов’язання.

Щодо ситуації 1, то у 2018 р., зокрема у коментованій ІПК від 04.10.2018 р. № 4289/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, а також у ІПК від 21.08.2018 р. № 3628/6/99-99-15-03-0215/ІПК ДФС уточнила позицію щодо оподаткування ПДВ операцій з аграрними розписками саме з цього питання.

Зокрема, у ситуації, коли товарну аграрну розписку (ТАР) видано за поставлені товари (наприклад, засоби захисту рослин):

  • зобов’язання з ПДВ у постачальника таких товарів виникають за правилом «першої події» (відвантаження засобів захисту рослин);
  • проте зустрічні податкові зобов’язання у сільгоспвиробника не виникають в момент отримання засобів захисту рослин або видачі ТАР — таких подій п. 187 ПКУ не передбачено.

Відповідно постачальник засобів захисту рослин не відображає податковий кредит за фактом отримання ТАР та при уступці права вимоги за ТАР (неоподатковуваною ПДВ операцією) і не повинен нараховувати ПДВ-зобов’язання за правилом «умовного постачання» (внаслідок відсутності «вхідного» ПДВ і податкового кредиту за такою операцією, який потрібно було б відновлювати шляхом нарахування умовних зобов’язань з ПДВ).

Іншими словами, якщо у першого кредитора отримання аграрної розписки не супроводжувалося «вхідним» ПДВ, то і правило нарахування умовних податкових зобов’язань у разі її передачі не має застосовуватися.

Проте це не означає, що сільгоспвиробник не відобразить податкові зобов’язання за такою операцією взагалі — вони виникнуть при поставці аграрної продукції за фактом пред’явлення аграрної розписки кінцевим кредитором. Відповідно податкова накладна буде зареєстрована сільгоспвиробником на цього останнього кредитора.

Слід розуміти, що таке рішення, яке повністю ґрунтується на нормах ПКУ, а саме п. 187.1 щодо податкових подій, зрештою приводить до гармонізації оподаткування операцій з аграрними розписками.

У протилежному разі (якщо податковий кредит виникав би у першого кредитора і в подальшому у нього виникали умовні податкові зобов’язання за фактом індосаменту ТАР) мала би місце абсурдна антиекономічна ситуація, коли у ланцюгу постачань сільгоспвиробником відображено податкові зобов’язання і сплачено ПДВ від поставленої аграрної продукції, проте ніхто з кредиторів (утримувачів аграрної розписки) не отримує податковий кредит від придбання аграрної продукції.

Таким чином, для ситуації 1 (ТАР видається за товари (роботи, послуги)) відсутні будь-які ризики, пов’язані з передачею (індосаментом) аграрних розписок.

Водночас слід зазначити, що ризики умовного продажу зберігаються у ситуації, коли ТАР видається в рахунок сплачених коштів (ситуація 2). Така проблема потребує законодавчого врегулювання. Найприйнятнішим рішенням в цій ситуації було б перенесення події для виникнення податкових зобов’язань і податкового кредиту на момент фактичної поставки аграрної продукції, як це застосовується вже для ситуації 1 з огляду на коментовані роз’яснення.

Ще однією проблемою, яка потребує врегулювання на законодавчому рівні, є визнання права на бюджетне відшкодування у останнього кредитора, який отримує агропродукцію (і податковий кредит) від сільгоспвиробника, а сплачує за ТАР поперед­ньому кредитору.

Сучасне формулювання п. 2001.3 ПКУ  «підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг» не дає такої можливості.

Слід нагадати, що з 01.07.2015 р. в Україні запроваджено новий порядок адміністрування ПДВ — на постійній основі введено систему електронного адміністрування податку на додану вартість (ст. 2001 ПКУ).  Ця система побудована з метою своєчасного та в повній мірі здійснення контролю за повнотою сплати ПДВ до бюджету, ліквідації «податкових ям», а також ринку податкових мінімізаторів, який створював нерівні умови діяльності для законослухняних платників податку.

За допомогою правил системи електронного адміністрування ПДВ забезпечується відповідність сум нарахованого та сплаченого ПДВ, оскільки суми цього податку від доданої вартості гарантуються грошовими коштами.

Аграрні розписки завдяки відкритому публічному реєстру та прив’язці до офіційно оформлених земельних ділянок захищають учасників ринку від зловживань и сприяють формуванню прозорого для контролюючих органів бізнес-середовища.

Відповідно у разі якщо у ланцюгу постачань формуються податкові зобов’язання у сільгоспвиробника від продажу аграрної продукції, то правильним буде забезпечити покупців такої продукції (шляхом аграрних розписок) правом на бюджетне відшкодування.

Отключить рекламу
Комментарии
ОЗНАКОМИТЬСЯ С ИЗДАНИЕМ
Контекстная реклама
Календарь бухгалтера
Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30
Приложение
Настройки
Оформление
Светлая тема
(стандартный)
Серая тема
Темная тема
Параметры экрана
Фиксированная ширина
(стандартный)
Во весь экран
Управление уведомлениями
Включить уведомления
Отключить уведомления