Скасування наказу податкового органу при допуску до перевірки платника податків

Дмитро Харко, адвокат, кандидат юридичних наук, АБ "Раков і партнери", м. Київ, м. Луцьк.

Викладено критичний погляд на обмеження права платника податків оскаржити до суду наказ податкового органу про призначення документальної перевірки у разі допуску податківців до її проведення.

Пригадаємо, що в 2010 році Верховним Судом України 24.12.2010 р. прийнято постанову у справі № 21-25а10 (рішення у ЄДРСР за № 14222170) за позовом ТОВ «Foods and  Goods L.T.D.», у якій сформовано правову концепцію, що в подальшому істотно вплинула на тенденції розгляду податкових спорів щодо скасування рішень про призначення перевірок, в тому числі і документальних. 

Зміст даної концепції полягає у тому, що для платника податків, на думку якого контролюючим органом прийнято рішення про призначення документальної перевірки без належних на те правових підстав, єдиним способом захисту від безпідставної перевірки є виключно недопуск службових осіб контролюючого органу до такої перевірки. У разі ж, якщо платник податків допустив службових осіб податкового органу до проведення перевірки, то такий суб’єкт господарювання надалі втрачає право оскаржити до суду рішення контролюючого органу про призначення перевірки. 

Подальше застосування такої концепції в адміністративному судочинстві при розгляді податкових спорів призвело до появи іншого похідного праворозуміння можливості платника оскаржити до суду наказ податкового органу, яке ставить в залежність реалізацію такого права від факту завершення такої перевірки.Тобто за змістом даного підходу, сформованого на засадах постанови Верховного Суду України від 24.12.2010 р., позов щодо скасування наказу слід залишати без задоволення в силу того, що такий наказ, будучи актом індивідуальної дії на час розгляду справи судом, вичерпав свою дію, що підтверджується фактом завершення перевірки та складанням відповідного акту. На підставі цього такий наказ, начебто, вже не порушує жодних прав платника податків 

На мою думку, така концепція розгляду даної категорії спорів є надмірно формалізованою, адже істотною мірою нівелює ключовий принцип діяльності будь-якого суб’єкта владних повноважень передбаченого ч. 2 ст. 19 Конституції України. Потрібно переглянути «виправданість» застосування такої процесуальної концепції з урахуванням керівних засад адміністративного судочинства перевіряти рішення, дії чи бездіяльність суб’єкта владних повноважень чи прийняті вони в межах, на підставі та у спосіб (п. 1, 2 ч. 2 ст. 2 КАС України).

А зробити це, на думку автора, можливо шляхом застосування іншої не менш фундаментальної позиції сформованої у тому ж таки 2010 році Верховним Судом України у постанові від 01.06.2010 р.  у справі № 21-300во10 (рішення у ЄДРСР за № 10120864) де наголошено, що суд повинен досліджувати правомірність рішення суб’єкта владних повноважень на момент його прийняття (вчинення) та не може обґрунтовувати юридичну правильність (правомірність) таких актів із урахуванням подій, які сталися, або могли статися у майбутньому. Рішення суду не може ґрунтуватися на припущеннях і домислах, а також тих фактичних обставинах, які на момент його ухвалення хронологічно ще не відбулися, проте ймовірно могли мати місце у майбутньому.

І здавалось би, що у вказаному рішенні від 01.06.2010 р. № 21-300во10 минулим складом ВС України не наведено чогось принципово нового чи неосяжного …, проте і досі такий підхід не знаходить широкого застосування при розгляді податкових спорів щодо обставин прийняття рішень про призначення податкових перевірок. Натомість податково-правова спільнота спостерігає тенденцію з розгляду податкових спорів з переважним, домінуючим акцентом на правову позицію започатковану ВС України у постанові від 24.12.2010 р. № 21-25а10 за позовом ТОВ «Foods and Goods L.T.D.» незважаючи на те, що висновок про застосування норм права у такому рішенні сформовано до моменту набрання чинності норм ПК України.

І лише у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 17.01.2018 р. №1570/7146/12 (№ К/9901/1895/18) (рішення у ЄДРСР за № 71692623) колегія суддів звернула увагу на те, що згідно наведених норм податкового законодавства (тобто норм ст. 78 ПКУ щодо підстав призначення позапланових перевірок – авт.) та Кодексу адміністративного судочинства України право на судовий захист пов'язане із самою протиправністю оскаржуваного рішення та дій, і не ставиться в залежність від наслідків реалізації таких рішень або дій.

Така ж позиція відображена у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 21.03.2018 р. № 812/602/17 (№ К/9901/5128/17) (рішення у ЄДРСР за № 72965595); від 29.03.2018 р. № 804/2719/17 (№ К/9901/39456/18) (рішення у ЄДРСР за № 73043554).

Як бачимо, у таких рішеннях прослідковується певний звязок з постановою ВС України від 01.06.2010 р. № 21-300во10, проте наразі такі висновки є поодинокими вийнятками із загальної тенденції. Все це викликає щонайменше занепокоєння, адже саме такі висновки забезпечують реалізацію гарантованого ст. 55 Конституції України права на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади.