ТЦУ: три рішення в одній справі

"Вісник. Офіційно про податки".

Віталій СМЕРДОВ, позаштатний консультант Комітету Верховної Ради України з питань податкової та митної політики

Нещодавно Верховний Суд виніс рішення у справі з ТЦУ — постанова від 09.10.2019 р. № 817/1737/17. Коментуючи це рішення, можна умовно виділити кілька питань. Але зробимо акцент на тих, які, на наш погляд, є найважливішими.

Щодо застосовування для визначення ринкового діапазону цін операцій, які також є контрольованими

Компанія для визначення відповідності умов операції (придбання газу) принципу «витягнутої руки» здійснила порівняння її умов із операціями її контрагента — резидента Кіпру між двома іншими особами. Такі особи не були пов’язаними із компанією, але їх операції з контрагентом також були контрольованими. Чи можна було застосовувати такі операції для визначення відповідності контрольованої операції принципу «витягнутої руки»?

Редакція ПКУ у чинній редакції надає пряму відповідь на це запитання: для визначення відповідності умов операції принципу «витягнутої руки» слід застосовувати операції між непов’язаними особами у зіставних неконтрольованих операціях.

Водночас зазначення про те, що такі операції обов’язково не повинні бути контрольованими, з’явилося у ст. 39 ПКУ лише з 2015 року (а не з 01.09.2013 р., коли було запроваджено ТЦУ). До цієї дати у ст. 39 ПКУ йшлося лише про те, що такі операції мають бути зіставними та здійснюватися між непов’язаними особами.

Контрольована операція, яка стала предметом спору, здійснювалась саме у періодах до 2015 року, тобто до появи у ПКУ зазначеної вище додаткової умови. Однак ВС дійшов висновку, що ця додаткова умова має застосовуватися і до контрольованої операції. Підставою для такого висновку ВС став детальний аналіз мети і принципів ТЦУ, інформацію про які Суд узяв із:

пояснювальної записки до проєкту Закону України від 04.07.2013 р. № 408-VII (ним було запроваджено ТЦУ в Україні);

визначення принципу «витягнутої руки» виходячи з міжнародної практики.

Тому ВС вирішив, що редакція ст. 39 ПКУ 2015 року, якою було визначено принцип «витягнутої руки», лише ясніше визначила мету ТЦУ та не встановлювала нового регулювання спірних відносин.

З цього приводу слід зазначити таке.

З позиції мети і принципів ТЦУ такий підхід ВС є логічним, адже для визначення, чи відповідає ціна в контрольованій операції принципу «витягнутої руки» доречно застосовувати операції, які не є контрольованими (інакше не буде досягатися мета ТЦУ). Більше того, на думку автора, підхід ВС щодо того, що у тих випадках, коли та чи інша норма не дає чіткої відповіді про те, як її застосовувати, відповідь слід шукати, у тому числі, у намірі, з яким її було запроваджено. І цей намір часто можна знайти у пояснювальних записках до законопроєктів. При цьому важливо зазначити, що такий підхід є справедливим не тільки щодо цієї конкретної справи, а й щодо інших випадків, коли для коректного застосування норми є важливим зрозуміти намір законодавця — у такому разі на це рішення ВС можна посилатися як на приклад життє­здатності такого підходу.

Якщо ж підходити до цього висновку ВС формально, то він викликає певні нарікання, адже зазначена пояснювальна записка посилається на принцип «витягнутої руки», визначений у Типовій конвенції ОЕСР, при цьому без згадування неконтрольованості операцій, які застосовуються для порівняння:

«Принцип «витягнутої руки» викладений у статті 9 Типової податкової конвенції ОЕСР та передбачає збільшення податкових зобов’язань пов’язаних осіб до рівня податкових зобов’язань непов’язаних осіб за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов здійснених ними операцій».

Отже, положення, на які посилається ВС, не містять беззаперечних аргументів на користь фіскального висновку. Проте оскільки йдеться саме про висновок ВС, немає сумнівів, що контро­люючі органи, посилаючись на частину п’яту ст. 13 Закону України «Про судо­устрій і статус суддів», застосовуватимуть його як основу під час податкових перевірок.

Щодо доступності джерел інформації для застосування першого методу

У межах цього рішення ВС також було розглянуто контрольовану операцію з експорту компанією-позивачем мінеральних добрив на користь компанії-резидента Швейцарії. Компанія-позивач застосувала до цієї операції метод чистого прибутку з огляду на відсутність інформації про зіставні неконтрольовані операції для застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни.

Суд погодився з рішенням апеляційної інстанції щодо того, що у компанії-позивача були наявними офіційні джерела інформації для застосування першого методу, а саме «Вісник Міністерства доходів та зборів України», «Дайджест цін товарів на світових ринках», «Товарний монітор».

З цього приводу слід зазначити, що деталізації, яка міститься у цих джерелах, може бути недостатньо для визначення діапазону цін з використанням методу порівняльної неконтрольованої ціни, тому одностайно стверд­жувати про правомірність застосування у цьому випадку першого методу (на чому наполягали контролюючі органи) автор не може.

Спір щодо зменшення від’ємного значення з податку на прибуток — позов майнового чи немайнового характеру?

Цей висновок ВС є універсальним та може бути застосованим не лише до спорів з ТЦУ. Суд зазначив, що спір про зменшення від’ємного значення з податку на прибуток є немайновим, що напряму впливає на розмір судового збору. Адже наразі для немайнових вимог юридичних осіб в адміністративному суді його розмір становить один розмір прожиткового мінімуму. Для порівняння, розмір судового збору для майнових вимог юридичних осіб в адміністративному суді становить 1,5 % ціни позову, але не більше п’яти розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб. У переважній більшості розмір судового збору щодо майнових вимог значно перевищує його розмір щодо немайнових вимог. Таким чином, висновок ВС у цій частині є позитивним для платників податків.