Заробітна плата – контрольована операція. Чи є в цьому необхідність?

Не так давно, Міністерством фінансів України надано офіційне роз’яснення, що операції з нарахування заробітної плати фізичній особі-нерезиденту визнаються контрольованими, якщо відповідають вимогам ст. 39 Податкового Кодексу України.

Слід нагадати, які операції визнаються контрольованими (пряма мова): «Контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) з пов’язаними – нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпункту 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 пункту 39 Кодексу;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях) включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу, або які є резидентами цих держав;

г) з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими нерезидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи;

ґ)господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.» (підпункт 39.2.1 пункту 39.2 ст. 39 ПКУ)

Слід врахувати і підпункт 39.2.1.7 ст. 39 ПКУ в якому визначено наступне (пряма мова): «господарські операції, передбачені пунктами 39.2.1.1 — 39.2.1.3 і пп. 39.2.1.5 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

• річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 млн грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
• обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 млн грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.»

І начебто все логічно: підприємство резидент України має дохід, який перевищує 150 мільйонів гривень за рік, та нараховує пов’язаній фізичній особі-нерезиденту, заробітну плату, яка перевищує 10 млн. грн., має подати звіт про контрольовані операції за звітний рік. Проте чи є в цьому необхідність?

Операції з нарахування заробітної плати на користь фізичної особи-нерезидента не можуть визнаватися контрольованими з огляду на наступне.

По-перше, норми трансфертного ціноутворення імплементовані до Податкового кодексу України з «Настанов Організації економічного співробітництва для транснаціональних компаній та податкових служб»(далі – Настанови ОЕСР), які визначають поняття контрольованих операцій наступним чином (пряма мова): «контрольовані операції – операції між двома підприємствами, які є асоційованими підприємствами по відношенню один до одного».

Настанови ОЕСР регламентовано виключно для транснаціональних компаній та податкових служб.

Оскільки, стаття 39 Податкового кодексу України імплементована з Настанов ОЕСР, можна зробити висновок, що податкове законодавство у сфері трансфертного ціноутворення недопрацьоване.

По-друге, заробітна плата звичайно ж впливає на об’єкт оподаткування податком на прибуток. Проте слід врахувати, які втрати понесе держава при нарахуванні заробітної плати фізичній особі-нерезиденту. Розглянемо на прикладах:

Ситуація 1: Підприємство А нараховує заробітну плату у розмірі 10 млн. грн. на користь фізичної особи-нерезиденту, чим зменшує об’єкт оподаткування податком на прибутком. При нарахуванні заробітної плати Підприємство має утримати податок на доходи фізичних-осіб у розмірі 18% та військовий збір 1,5%. Тобто, у даному випадку підприємство сплачує до бюджету 1,95 млн. грн. податків.

Ситуація 2: Підприємство А не нараховує заробітну плату у розмірі 10 млн. грн. на користь фізичної особи-нерезиденту та не зменшує об’єкт оподаткування податком на прибутком. В даному випадку ця сума включається до загального оподатковуваного доходу податком на прибуток та, як внаслідок, утримується 18% податку на прибуток. Тобто, у даному випадку підприємство сплачує до бюджету 1,8 млн. грн. податку на прибуток.

Тобто, при нарахуванні заробітної плати фізичній особі-нерезиденту підприємство нараховує та сплачує більшу суму податків та зборів, ніж при включенні цієї суми до об’єкту оподаткування податком на прибуток.

По-третє, заробітна плата – це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу. (ст. 1, Розділу 1Закону України «Про оплату праці»).

Трудовий договір – це угода між працівником підприємства, установи, організації, за якою працівник зобов’язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядку, а власник підприємства, установи, організації зобов’язується виплачувати працівникові заробітну плату.(ст. 21, Глави 3 Кодексу законів про працю).

Простіше кажучи, фізична особа-нерезидент працює на підприємстві, яке зареєстроване в Україні, підлягає внутрішньому трудовому розпорядку   (8-годинний робочий день 7 днів на тиждень) та отримує заробітну плату через касу підприємства або на власний розрахунковий рахунок зареєстрований в межах України.

Тобто, грошові кошти нараховані підприємством, як заробітна плата перераховуються фізичній особі-нерезиденту не покидаючи межі України.

Враховуючи викладене, необхідно визнати що податкове законодавство у сфері ТЦО недопрацьоване та внести зміни до Податкового кодексу України виключивши можливість визнання операцій з нарахування заробітної плати контрольованими.

Проте, незважаючи на недосконалість законодавства, якщо у звітному році платником податків було нараховано заробітну плату на користь фізичної особи-нерезидента та ці операції підпадають під критерії визначені у статті 39 Податкового Кодексу, то  має місце необхідність подання звіту про контрольовані операції за період у якому було здійснено такі операції.

Слід нагадати, що неподання звіту про контрольовані операції тягне за собою накладення штрафу у розмірі 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року (ст. 120.3 ПКУ).

Автор: аудитор Денис Воронов.