Налоговый кодекс: запутали и так запутанное

   Законодавці (НЕ?)спеціально породили ще одну неоднозначну норму Податкового кодексу.
   
   Парламент вкотре не зважає на задекларований Податковим кодексом (надалі – «ПК») принцип стабільності (правило, що внесення змін до елементів податків можливе не пізніш як за 6 місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки). Бізнес до таких підходів вже звик. І адаптується швидко.
   
   Відомо, що стратегія бліцкригу в податках вже давно зазнала провалу. Чергове тому яскраве підтвердження – одна із норм, змінена Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» № 4834-VI від 24.05.2012 р. (надалі – «Закон №4834») (зокрема, абз.5 п. 38 Закону України №4834.).
   
   Змінене положення стосується порядку визначення періоду для проведення перерахунку доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) при зміні суми компенсації вартості товарів (включаючи повернення товарів).
   
   Умови перерахунку: минуле і сьогодення
   
   ПК зобов’язує сторони у випадку повернення проданих товарів чи права власності на такі товари продавця та покупця здійснити відповідний перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів).
   
   Відповідно до п. 140.2 ст.140 ПК «якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку — продавець та платник податку — покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації".
   
   Діюча до змін редакція ПК, чітко розмежовувала підстави визнання правочину недійсним для визначення податкового періоду, коли необхідно перераховувати доходи та витрати (балансову вартість основних засобів).
   
   Сьогодні ж ПК містить правову колізію щодо визначення звітного періоду (періодів), в якому має бути здійснений перерахунок доходів та витрат сторін договору. Зокрема, відповідно до абз.3 та абз.4 п.140.2 ст.140 діючої редакції ПК:
   
   «Перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) також проводиться сторонами:
   
   у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину — у разі визнання судом правочину недійсним;
   
   у звітному періоді, в якому рішення суду про визнання правочину недійсним набуло законної сили — у разі визнання правочину недійсним з інших підстав».
   
   Дана колізія породжена із зміною абз.3 п. 140.2 ст. 140 ПК, що набрала чинності 1 липня 2012 року (із прийняттям «Закону №4834»).
   
   Суть внесених Законом №4834 змін – виключення слів «як такого, що порушує публічний порядок, є фіктивним» із абз.3 п.140.2 ст. 140 ПК. Тобто раніше абз.3 застосовувався для визначення періоду перерахунку податкових зобов’язань покупця і продавця лише для правочинів, визнаних судом недійсними, як такі, що порушують публічний порядок, є фіктивними.
   
   Цікаво, що перша редакція законопроекту № 9661-д (на основі якого був прийнятий Закон №4834), не містила пропозиції змінити абз.3 пп.140.2 ст.140 ПК. Зміни до вказаної норми з’явилися у редакції законопроекту до другого читання від 23.05.2012 р., при цьому тлумачення доцільності прийняття запропонованих змін в пояснювальних документах до документа не подавалося.
   
   Юристам із практики відомо, що попередня версія абз.3 давала змогу контролюючим органам зловживати підставами визнання правочинів недійсними (шляхом самостійного визначення договорів такими, що порушують публічний порядок, тобто є нікчемними, обґрунтовуючи таку нікчемність договору його фіктивністю). Внесені зміни до абз.3 нібито вирішують питання вказаного зловживання підставами визнання правочинів недійсними, проте привели до появи колізії – закріплення двох правил, щодо визначення періоду перерахунку доходів та витрат у разі визнання правочину недійсним (без вказівки на підставі визнання недійсності).
   
   Як діяти?
   
   Переконані, що дана колізія є тимчасовою технічною помилкою законодавців, і буде, очевидно, в найближчому майбутньому виправлена. Проте така тимчасова є зручною для контролюючих органів. Можна ідентифікувати невисокий ризик правильності застосування тієї норми, яка має буде застосована на думку, податкових органів, залишається.
   
   Отож, на сьогодні зрозуміло, що існує два варіанти визначення періоду перерахунку доходів і витрат щодо повернутого товару на підставі визнання договору недійсним (або частини договору недійсним): 1) у звітному періоді, в якому рішення суду про визнання правочину набуло законної сили (абз.4 пп.140.2 ст.140 ПК); 2) у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину (абз.3. пп.140.2 ст.140 ПК).
   
   Вбачається, що перший варіант є більш обґрунтованим, зважаючи на наступне: 1) дана норма раніше застосовувалася у випадках, коли договори визнавалися судом недійсними із інших підстав, ніж порушення публічного порядку, фіктивності (що як підстави були закріплені в абз.3 пп.140.2 ст.140 ПК); 2) дана норма є логічною для застосування по підсумкам двосторонньої реституції (що має місце у випадку визнання договору/частини договору недійсним).
   
   Але другий варіант без сумнівів містить всі можливі ознаки фіскальної привабливості, що, відповідно, може надихнути податків органи застосувати вже апробоване на збитках 2-4 кварталів 2011 року «дослівне» прочитання (нагадати варто, це був Лист ДПСУ «Щодо відображення від'ємного значення об'єкта оподаткування у 2011 р.» № 10-2018/3582 від 12.09.2011).
   
   Можливість застосування податківцями свого варіанту прочитання обумовлене наступним: 1) формально дана норма (абз.3) регулює визначення звітного періоду перерахунку у випадку визнання правочину недійсним за рішенням суду; 2) застосування цього пункту має кращі фіскальні наслідки, оскільки у будь-якому разі збільшує період, за який платник податку зобов’язаний нарахувати штрафні санкції та пеню у випадку самостійного нарахування суми грошового зобов’язання; 3) абзац 3 передує абзацу 4 в пп.140.2 ст.140 ПК, і відповідно, має застосовуватися платником податків.
   
   Бізнес не застрахований від вказаного потенційного «дослівного» прочитання. Із практики оскарження в суді також можна зробити висновок, що алогічність, озвучена органами, що виконують фіскальну функцію, може бути підтримана служителями Феміди. Навіть якщо податкові органи не будуть сильними ні в аналітичному обґрунтуванні висновків у Актах перевірки, ні в складанні заперечень на скарги платників податків…
   
   Чекати доки законодавці помітять створене спеціально чи не зовсім спеціально різночитання? Чи ризикувати і діяти відповідно до логічного шляху прочитання норми. Очевидно, що варто застосовувати агресивний підхід (у нашому випадку, - застосування положення абз.4 пп.140.2 ст.140 ПК, оскільки цей варіант приведе до менших фінансових надходжень до бюджету), якщо ціна питання – велика різниця в розмірі добровільно визначених штрафів та пені. Якщо ж притриматися фіскальної позиції – застосувати, так званий класичний підхід, правила абз.3 пп.140.2 ст.140 ПК, претензій у податкових органів не буде, навіть якщо колізія буде усунена в середині одного із майбутніх податкових періодів для цілей податку на прибуток підприємств.