Отключить рекламу

Подпишитесь!


29.08.12
1868 3 Печатать

Какие налоговые риски могут возникнуть при продаже товаров через филиал?

   Право підприємства на створення філій передбачено ч. 6 ст. 55, ч. 4 ст. 64 ГКУ.
   
   Відповідно до ч. 1 ст. 95 ЦКУ філією є відокремлений підрозділ юридичної особи, що розташований поза її місцезнаходженням та здійснює всі або частину її функцій. Частиною 3 ст. 95 ЦКУ встановлено, що філії наділяються майном юридичної особи, яка їх створила, і діють на підставі затвердженого нею положення.
   
   Отже, філія як складова частина юридичної особи виконує ті функції, які покладені на неї підприємством. Зокрема, це може бути здійснення повного циклу виробництва та продажу власної продукції, купівля-продаж товарів, надання послуг. В таких випадках філія, як правило, самостійно здійснює всі етапи кожного із вказаних процесів, тобто виступає самостійним покупцем, виробником та продавцем.
   
   Однак на практиці зустрічаються й інші випадки, коли філіям може делегуватися лише частина функцій підприємства, наприклад, виключно продаж товару. В такому разі головне підприємство централізовано закуповує товар та передає його філіям для подальшого продажу в регіонах. При такому підході до організації господарської діяльності виникають запитання щодо порядку відображення відносин між головним підприємством та філіями в податковому обліку, а саме хто з них зобов’язаний відображати доходи від продажу товару, а хто має право на витрати у вигляді собівартості проданого товару. Спробуємо розібратися з проблематикою даного питання та знайти найбільш безпечний варіант взаємодії учасників таких операцій.
   
   Перш за все, необхідно зазначити, що оподаткування прибутку філії може здійснюватись двома способами:
   
   1) сплата податку на прибуток філією в якості самостійного платника;
   
   2) сплата головним підприємством консолідованого податку на прибуток.
   
   Самостійний статус філії як платника податку на прибуток передбачений пп. 133.1.5 ПКУ. Водночас, абз. 2 п. 152.4 ПКУ передбачено право юридичної особи, що має у своєму складі відокремлені підрозділи, прийняти рішення про сплату консолідованого податку.
   
   І ризики, про які йдеться у запитанні, виникають у випадку, якщо філія сплачує податок на прибуток самостійно.
   
   Так, якщо філія самостійно придбаває товари та здійснює їх подальший продаж, проблем з розрахунком податку на прибуток не виникає: в момент продажу товару в загальному порядку філія визнає доходи від продажу та витрати у вигляді собівартості реалізованого товару.
   
   Що ж стосується другого випадку, коли головне підприємство придбаває товар і передає його філії для подальшої реалізації, то порядок податкового обліку такої операції чітко не врегульовано.
   
   Здійснюючи продаж товару, філія фактично оформляє пов’язані з цим документи. З урахуванням п. 135.2 та пп. 135.4.1 ПКУ у неї є всі підстави для визнання доходу від продажу товару. Що ж стосується права філії на витрати у вигляді собівартості реалізованих товарів, то воно, на нашу думку, досить сумнівне, оскільки такі товари були отримані від головного підприємства, і саме головне підприємство несло витрати на їх придбання. Тобто, враховуючи положення п. 138.2 ПКУ, право на витрати повинно мати головне підприємство.
   
   Подібний підхід до відокремленого відображення доходів та витрат було впроваджено під час дії Закону про прибуток. Тоді податківці рекомендували таку схему (див. лист ДПАУ від 06.11.2001 р. № 7083/6/15-1116):
   
   1) головне підприємство, придбаваючи товар, повинно було включити його вартість до валових витрат із наступним коригуванням згідно з п. 5.9 Закону про прибуток;
   
   2) передаючи товари філії, головне підприємство не відображало валовий дохід, і відповідно філія не відображала валові витрати на вартість переданих (отриманих) товарів;
   
   3) при продажу товарів філія за першою подією (за датою відвантаження товарів покупцю чи отримання оплати) повинна була збільшити свій валовий дохід. При цьому у валові витрати вона включала суму коштів, перерахованих головному підприємству як компенсація вартості отриманих від нього та реалізованих товарів. Отримана сума компенсації потрапляла до валового доходу головного підприємства.
   
   Отже, оподатковуваний дохід філії повинен був складатись із сум перевищення виручки від реалізації товарів (робіт, послуг), одержаних на її розрахунковий рахунок, над сумами коштів, перерахованих головному підприємству у звітному періоді.
   
   Із прийняттям ПКУ податківці розмістили консультацію у ЄБПЗ, яка фактично є продовженням їх докодексного підходу з деякими модифікаціями. В ній, зокрема, зазначається:
   
   «... операція з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг) від головного підприємства до відокремленого підрозділу та перерахуванні до головного підприємства суми коштів від реалізації товарів (робіт, послуг) не призводить до збільшення доходів та витрат як у головного підприємства, так і у відокремленого підрозділу. Разом з цим, враховуючи, що власником цих товарів (робіт, послуг) є головне підприємство, то при реалізації товарів (робіт, послуг) відокремлений підрозділ має збільшити дохід на суму отриманої виручки відповідно до п. 137.1 ст. 137 ПКУ, а головне підприємство збільшити витрати, які враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування та формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг».
   
   Як бачимо, описаний підхід також розділяє особу, яка отримує доходи, та особу, яка несе витрати. Однак він не надає філії можливості скористатися правом на витрати.
   
   Це призводить до надлишкового оподаткування операції купівлі-продажу товару – замість оподаткування прибутку (різниці між доходом та собівартістю), у філії оподатковується загальна сума нарахованого доходу від продажу товару.
   
   Враховуючи явну економічну несправедливість даної позиції, на практиці сформувався альтернативний підхід до відображення такої операції в податковому обліку. Він полягає в тому, що доходи і витрати повинні виникати у одного платника податку. При цьому логічно постає питання – в кого саме вони виникають: у підприємства чи філії? Більше аргументів на користь того, що це повинно бути головне підприємство.
   
   Так, зокрема, у консультації у ЄБПЗ стосовно відображення у податковому обліку операції продажу філією основних засобів, які були придбані головним підприємством та передані їй для використання, податківці роз’яснили:
   
   «... якщо витрати на придбання або виготовлення основних засобів для використання в господарській діяльності понесені головним підприємством, то операції з продажу об’єктів основних засобів відображаються у податковому обліку головного підприємства та не підлягають відображенню у податковому обліку відокремленого підрозділу».
   
   Тобто податковий орган погоджується, що при продажу філією основних засобів, які були придбані головним підприємством, доходи і витрати відображає лише головне підприємство, податкових наслідків для філії не виникає. Чому ж тоді при продажу філією товарів, отриманих від головного підприємства, вона повинна повністю оподаткувати дохід? Відповіді на дане питання податкові органи не дають. А тому прихильники такого альтернативного підходу вважають, що продаж отриманих філією товарів доцільно відображати за аналогією з операціями продажу основних засобів.
   
   Ще одним аргументом на користь такої позиції слід вважати відсутність у філії права власності на отримані від головного підприємства товари. Оскільки філія не є юридичною особою (ч. 3 ст. 95 ЦКУ), вона діє на підставі затверджених юридичною особою (головним підприємством) положень, які визначають зміст та порядок її діяльності. Філія наділяється майном юридичної особи, однак юридично права власності на таке майно вона не має. Це означає, що юридично філія не є власником отриманих від головного підприємства товарів. Тому і відображати у податковому обліку доходи від їх реалізації не повинна.
   
   Також варто зазначити, що філія у зв’язку з її правовим статусом не може укладати договори від свого імені. За наявності належно оформлених повноважень керівник філії має право укладати договори від імені юридичної особи (роз’яснення ВАСУ від 30.03.95 р. № 02-5/220). Тобто стороною договору виступає юридична особа, яка діє в особі директора філії. А це означає, що операцію з купівлі товару та його подальшого продажу фактично здійснює одна юридична особа (що підтверджується документами). Тому доходи і витрати, що винили внаслідок цієї операції, теж повинні відображатись в податковому обліку юридичної особи.
   
   Як бачимо, на сьогодні не існує єдиної думки стосовно правильності відображення в податковому обліку операцій з продажу філією товарів, отриманих від головного підприємства. А тому однозначно сказати, який із наведених варіантів є найбільш правильним, не можна. Ризики притаманні кожному із них. Тому, з метою максимального зниження податкових ризиків, найкращим, на наш погляд, все ж таки буде перехід на консолідовану сплату податку на прибуток або уникнення в господарській практиці операцій з передачі головним підприємством товарів філії з метою їх подальшого продажу.
   
   Сергій Кучеренко
   аудитор
   Аудиторська група «Гарантія-Аудит»
   
   Дата підготовки 22.08.2012

По материалам ЛИГА:ЗАКОН
Теги
Отключить рекламу
Комментарии
  • Татьяна
30.08.12 01:23

А при консолідованому податку на прибуток доходи і витрати, в даному випадку, показує філія? Так?

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Аноним
30.08.12 03:24

Ні, всі витрати понесені філією вважаються витратами підприємства. Чи не так?

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • miau
31.08.12 03:08

Доходы и расходы - все в деке головного

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
Комментирование новости отключено
Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться