Учитываются ли положительные курсовые разницы от монетарной задолженности в иностранной валюте в налогооблагаемом доходе плательщика единого налога – юридического лица?

   Чи враховуються додатні курсові різниці від монетарної заборгованості в іноземній валюті в оподатковуваному доході платника єдиного податку – юридичної особи?
   
   Питання вочевидь пов’язане з позицією податкового органу, яка висловлюється протягом останнього часу. Така позиція наведена, зокрема, у відповіді з Єдиної бази податкових знань, у статті «Спрощена система оподаткування для юридичних осіб», опублікованій в журналі «Вісник податкової служби України» № 37/2012, та ще в одній консультації у «Віснику податкової служби України» № 12/2012, в яких зазначається:
   
   «Курсові різниці від такого перерахунку відображаються у складі доходів або витрат платника податку.
   Доходом юридичної особи – платника єдиного податку є сума позитивної курсової різниці від перерахунку залишків іноземної валюти.
   У разі утворення від'ємної курсової різниці від перерахунку іноземної валюти її величина не зменшує базу оподаткування єдиним податком».
   
   На нашу думку, позиція податкового органу не відповідає положенням ПКУ з урахуванням нижченаведеного.
   
   Для юридичних осіб, згідно з п. 293.1 ПКУ, ставки єдиного податку встановлюються у відсотках до доходу (відсоткові ставки).
   
   Доходом юридичної особи – платника єдиного податку є будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ПКУ (пп. 2 п. 292.1 ПКУ).
   
   До суми доходу платника єдиного податку включається вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг). Безоплатно отриманими вважаються товари (роботи, послуги), надані платнику єдиного податку згідно з письмовими договорами дарування та іншими письмовими договорами, укладеними згідно із законодавством, за якими не передбачено грошової або іншої компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг) чи їх повернення, а також товари, передані платнику єдиного податку на відповідальне зберігання і використані таким платником єдиного податку. До суми доходу платника єдиного податку третьої та п'ятої групи, який є платником податку на додану вартість, та платника єдиного податку четвертої та шостої груп за звітний період також включається сума кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності (п. 292.3 ПКУ).
   
   Питання перехідних операцій (в разі переходу із загальної на спрощену систему оподаткування) в межах даної консультації не розглядаються.
   
   Дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривні за офіційним курсом, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу (п. 292.5 ПКУ).
   
   Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг). Для платника єдиного податку четвертої та шостої груп датою отримання доходу є дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності (п. 292.6 ПКУ).
   
   Отже, для врахування доходів, що оподатковуються у складі єдиного податку, потрібно орієнтуватись на дату виникнення в податковому обліку таких доходів, а саме:
   
   – або дата надходження коштів;
   
   – або дата підписання акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг);
   
   – або дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності.
   
   У главі 1 «Спрощена система оподаткування, обліку та звітності» розділу XIV ПКУ не передбачається здійснення розрахунку курсових різниць з метою включення їх до оподатковуваного доходу платника єдиного податку.
   
   Водночас, певна частина курсових різниць фактично буде врахована в оподатковуваному доході, але іншим чином.
   
   Наприклад, при відвантаженні товарів на експорт в бухгалтерському обліку відображається дохід та виникає монетарна заборгованість нерезидента перед платником єдиного податку. В податковому обліку дохід ще не виникає, оскільки згідно з п. 292.6 ПКУ датою його отримання буде дата надходження коштів.
   
   В тому ж місяці відбувається погашення нерезидентом заборгованості. В бухгалтерському обліку відображаються курсові різниці (які можуть бути як додатні, що включаються до доходів, так і від’ємні, які враховуються у витратах). В податковому обліку відображається дохід за курсом НБУ на дату отримання коштів (п. 292.5 та п. 292.6 ПКУ).
   
   Аналізуючи наведену в прикладі ситуацію, можна дійти висновку, що у разі зростання курсу валюти до гривні фактично суми, відображені у складі доходів в бухгалтерському та податковому обліку платника єдиного податку – юридичної особи будуть однакові.
   
   Якщо курс валюти до гривні зменшується, то в бухгалтерському обліку будуть відображені доходи від продажу товарів та витрати від курсової різниці, а в податковому обліку будуть лише доходи від продажу товарів, які фактично дорівнюватимуть бухгалтерським доходам від продажу за вирахуванням від’ємних курсових різниць (тобто «згорнуто»).
   
   Варто нагадати, що монетарна заборгованість в іноземній валюті може виникнути не лише через експортні операції, пов’язані з відображенням доходів від продажу, але й у зв’язку з імпортними операціями.
   
   Такі курсові різниці від монетарної заборгованості за імпортними операціями в іноземній валюті не впливають на податковий облік платника єдиного податку.
   
   Тобто платнику єдиного податку – юридичній особі при визначенні оподатковуваного доходу слід виходити з того, що в його оподатковуваних доходах не передбачено врахування додатних курсових різниць, розрахованих за правилами бухгалтерського обліку від монетарної заборгованості в іноземній валюті згідно з П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів», як це встановлено для платників податку на прибуток нормами пп. 153.1.3 ПКУ.
   
   
   
   Олег Коваль
    Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
   
   Дата підготовки 28.05.2013