Какие налоговые последствия замены лизингополучателя в договоре финансового лизинга автомобиля?

   Які податкові наслідки заміни лізингоотримувача в договорі фінансового лізингу автомобіля?
   
   На сьогоднішній день в Україні значна кількість відносин з надання автомобілів у користування оформлюється договорами фінансового лізингу. У той же час нинішнє законодавство, що регулює ці відносини, є доволі непростим. Пропонуємо розглянути питання щодо відображення у бухгалтерському обліку підприємства операції із заміни лізингоотримувача згідно договору фінансового лізингу автомобілів.
   
   Нагадаємо, що договір фінансового лізингу – це договір, згідно з яким лізингодавець зобов'язується придбати у власність у продавця (постачальника) річ відповідно до встановлених лізингоотримувачем специфікацій та передати її лізингоотримувачу в користування на певний строк (не менше одного року) за встановлену плату (лізингові платежі). Предметом договору фінансового лізингу є об'єкти основних засобів.
   
   При цьому згідно такого договору допускається заміна сторони за загальними правилами цивільного законодавства. Як випливає з договору про заміну сторін, новий лізингоотримувач стає лізингоотримувачем за основним договором фінансового лізингу з переходом до нього всіх прав та обов'язків первісного лізингоотримувача. Але як відобразити у бухгалтерському обліку передачу автомобілів від попереднього користувача до нового?
   
   Отже, при передачі авто від первісного лізингоотримувача до нового лізингоотримувача первісний лізингоотримувач списує з балансу вартість авто і дебіторську заборгованість перед лізингодавцем з фінансової оренди, тому всі зобов'язання у первісного лізингоотримувача перед лізингодавцем повинні припинитися (закритися).
   
   Ніяких зобов'язань перед новим лізингоотримувачем по фінансовому лізингу у первісного лізингоотримувача не повинно виникнути, оскільки в договорі про заміну сторони в зобов'язанні йдеться тільки про заміну сторони у договорі про фінансовий лізинг, що не тягне за собою зміни інших умов основного договору.
   
   Ми вважаємо, що перехід права власності на об'єкт лізингу від орендодавця (власника майна) до іншої особи (нового власника майна) зі збереженням відповідних прав та обов'язків орендодавця за договором фінансового лізингу не змінює податкових зобов'язань орендодавця, орендаря й нового власника майна, сформованих до моменту передачі у власність такого майна (об'єкта лізингу) іншій особі (новому власнику майна).
   
   При відображенні фінансової оренди (лізингу) у бухгалтерському обліку необхідно дотримуватися П(С)БО 14 «Оренда». Облік фінансової оренди має деякі особливості. Так, згідно п. 5 П(С)БО 14 орендар відображає отриманий у фінансовий лізинг об'єкт одночасно і як актив, і як зобов'язання за найнижчою на початок строку лізингу оцінкою: або за справедливою вартістю об'єкта, або за нинішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.
   
   У даному випадку у нового лізингоотримувача – це вартість авто, за якою його було отримано згідно акта приймання-передачі автомобіля.
   
   Таким чином, новий лізингоотримувач приймає на баланс авто і одночасно на цю ж суму у нього виникає зобов'язання перед лізингодавцем зі сплати щомісячних платежів по відшкодуванню вартості авто та орендної плати згідно графіка платежів за Основним договором фінансового лізингу. Новий лізингоотримувач після прийняття на баланс нараховує амортизацію.
   
   Для відображення розрахунків з фінансової оренди у лізингоотримувача використовується субрахунок 531 «Зобов'язання з фінансової оренди». За кредитом цього субрахунку відображається збільшення заборгованості перед орендодавцем за отримані об'єкти довгострокової оренди, за дебетом – її погашення, списання та ін.
   
   Приклад відображення операцій з фінансового лізингу у лізингоотримувача (орендаря).
   

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дт	Кт
1	Отримано авто згідно з актом приймання-передачі	104	531
2	Нараховано поточну орендну плату за місяць у частині відшкодування вартості устаткування відповідно до виставленого рахунка	531	611
3	Нараховано поточну орендну плату за  місяць у частині фінансових витрат згідно з актом наданих послуг	952	684
4	Суму фінансових витрат віднесено на фінансові результати	792	952
5	Перераховано кошти за оренду в частині вартості авто згідно з випискою банку	611	311
6	Перераховано кошти за оренду в частині фінансових витрат згідно з випискою банку	684	311

   
   Стосовно податкового обліку: згідно з пп. «б» 14.1.97 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу фінансовим лізингом є господарська операція, яка здійснюється фізичною або юридичною особою та передбачає передачу орендарю майна, що є основним засобом згідно із цим Кодексом, придбаного або виготовленого орендодавцем, а також усіх ризиків і винагород, пов'язаних із правом користування та володіння об'єктом лізингу.
   
   Згідно з абзацом другим п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу передача майна у фінансовий лізинг для цілей оподаткування прирівнюється до його продажу в момент такої передачі. При цьому орендодавець збільшує доходи, а у разі передачі у фінансовий лізинг майна, яке на момент такої передачі перебувало у складі основних засобів орендодавця, прирівнює до нуля балансову вартість відповідного об'єкта основних засобів згідно з правилами, визначеними ст. 146 цього Кодексу для їх продажу, тобто відповідно до п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу включає суму перевищення доходів від продажу над балансовою вартістю об'єкта, який передається, до складу доходів, а суму перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу – до складу витрат. При цьому відповідно до пп. 146.17.1 п. 146.17 цієї статті передача основних засобів у фінансовий лізинг прирівнюється до продажу основних засобів. А відповідно до пп. 146.17.2 цього пункту одержання основних засобів у фінансовий лізинг (оренду) з наступним їх включенням до відповідних груп прирівнюється до придбання основних засобів.
   
   При нарахуванні лізингового платежу орендодавець збільшує доходи, а орендар збільшує витрати на таку частину лізингового платежу, яка дорівнює сумі відсотків або комісій, нарахованих на вартість об'єкта фінансового лізингу (без обліку частини лізингового платежу, який надається в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу) за результатами податкового періоду, у якому здійснюється таке нарахування (абзац третій зазначеного пункту).
   
   Питання оподаткування виникають у разі, якщо в майбутніх податкових періодах орендар повертає об'єкт фінансового лізингу орендодавцю без придбання такого об'єкта у власність, така передача прирівнюється для цілей оподаткування до зворотного продажу орендарем такого об'єкта орендодавцю за ціною, яка визначається на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу, не сплаченою за такий об'єкт лізингу на дату повернення (абзац четвертий п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу).
   
   Олександр Тарасенко
   аудитор, ТОВ «Аудиторська фірма «Норма»
   
   Дата підготовки 14.06.2013