Щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором окремих видів доходів та нарахування на такі доходи єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (Лист ДФСУ від 17.07.2017 р. N 1229/6/99-99-13-02-03-15/ІПК)

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 17.07.2017 р. N 1229/6/99-99-13-02-03-15/ІПК

Державна фіскальна служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), розглянула звернення  щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором окремих видів доходів та нарахування на такі доходи єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування і в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у листі.

Щодо оподаткування доходів фізичних осіб податком на доходи фізичних осіб та військовим збором

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу згідно з пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент (нерезидент), яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Дохід з джерелом його походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, зокрема, доходи у вигляді заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору (пп. "є" пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Особливості визначення резидентського статусу фізичної особи,з метою оподаткування, встановлено пп. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Відповідно до п. 9 підрозділу 1 розділу XX та пп. 1.8 п. 16¹ підрозділу 10 Перехідних положень Кодексу встановлено, що тимчасово, на період реалізації проекту модернізації Бортницької станції очистки стічних вод у рамках реалізації проекту "Реконструкція споруд очистки стічних каналізаційних вод і будівництво технологічної лінії по обробці та утилізації осадів Бортницької станції аерації", затвердженого Кабінетом Міністрів України (далі - Проект), не підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором доходи, що нараховані (виплачені, надані) громадянам Японії (незалежно від їхнього резидентського статусу) японськими суб'єктами з реалізації Проекту у формі заробітної плати та/або винагороди за цивільно-правовими договорами. Зазначене звільнення застосовується лише до тієї частини доходів, що пов'язана з реалізацією Проекту.

Японським суб’єктом з реалізації Проекту може бути:

а) юридична особа, яка є резидентом Японії і зареєстрована відповідно до законодавства Японії;

б) зареєстроване в Україні постійне представництво юридичної особи, яка є резидентом Японії і зареєстрована відповідно до законодавства Японії;

в) юридична особа, що є дочірнім підприємством юридичної особи, яка є резидентом Японії і зареєстрована відповідно до законодавства Японії;

г) договір про спільну діяльність, одним або кількома учасниками якого (участю у такому договорі більше ніж 50 відсотків) є особи, визначені у підпункти: "а" - "в"цього пункту, (далі - Договір) укладений виключно з метою здійснення спільної діяльності з реалізації Проекту.

У разі якщо японським суб'єктом з реалізації Проекту виступатиме Договір, норми п. 9 підрозділу 1 розділу XX та пп. 1.8 п. 16¹ підрозділу 16¹ Перехідних положень Кодексу застосовуватимуться виключно до доходів громадян Японії, що нараховуються (виплачуються, надаються) оператором такої спільної діяльності.

Враховуючи викладене доходи, у вигляді заробітної плати та /або винагороди за цивільно-правовими договорами, що нараховуються (виплачуються, надаються) громадянам Японії (не залежно від їхнього резидентського статусу) в рамках реалізації Проекту оператором за Договором, звільняються від оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

При цьому, обов’язок платників податків - громадян Японії щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такі платники податку отримували доходи від податкових агентів, які згідно з цим розділом не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу ( п. 179.2 ст. 179 Кодексу).

Водночас, п. 164.2 ст. 164 розділу IV Кодексу встановлено перелік доходів, що включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку - фізичної особи резидента (нерезидента).

Відповідно до п. 170.10 ст. 170 Кодексу доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV для нерезидентів).

Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема:

доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) відповідно до умов трудового договору (контракту) (пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);

суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) відповідно до умов цивільно-правового договору (пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Ставку податку на доходи фізичних осіб визначено п. 167.1 ст. 167 Кодексу.

Крім того відповідно до пп. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування визначеного пп. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доході фізичних осіб (військового збору) до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Отже, доходи, у вигляді заробітної плати та /або винагороди за цивільно-правовими договорами, які нараховуються (виплачуються, надаються) громадянам України та іноземним експертам (крім громадян Японії) в рамках Проект оподатковуються податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах.

Щодо заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, сум утриманого з них податку (далі - податковий розрахунок ф. N 1ДФ)

Згідно з п. 176.2 ст. 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок ф. N 1ДФ до контролюючого органу за місцем свого розташування.

Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку ф. N 1ДФ затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 р. N 4.

При цьому довідник ознак доходів, наведений у додатку до зазначеного Порядку містить як ознаки доходів, що включаються загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку так і ознаки доходів, які не включаються загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника.

Таким чином, юридична особа (оператор), як податковий агент подає податковий розрахунок ф. N 1ДФ та відображає доходи, у вигляді заробітної плати та /або винагороди за цивільно-правовими договорами, що нараховуються (виплачуються, надаються) громадянам Японії (не залежно від їхнього резидентського статусу) в рамках реалізації Проекту, громадянам України та іноземним експертам, незалежно від того оподатковуються такі доходи чи ні.

Щодо нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок)

Пунктом 1 частини першої ст. 4 Закону України від 08 липня 2010 року N 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон N 2464) визначено, що платниками єдиного внеску є роботодавці:

підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами;

дипломатичні представництва і консульські установи України, філії, представництва, інші відокремлені підрозділи підприємств, установ та організацій (у тому числі міжнародні), утворені відповідно до законодавства України, які мають окремий баланс і самостійно здійснюють розрахунки із застрахованими особами.

Застрахована особа - фізична особа, яка згідно з законодавством підлягає загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок (п. 3 частини першої ст. 1 Закону N 2464).

Згідно з п. 10 частини першої ст. 1 Закону N 2464 страхувальниками є роботодавці та інші особи, які відповідно Закону N 2464 зобов’язані сплачувати єдиний внесок.

Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року N 108/95-ВР "Про оплату праці", та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно- правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону N 2464).

Згідно з частиною п’ятою ст. 8 Закону N 2464 єдиний внесок для роботодавців встановлюється у розмірі 22 відс. до визначеної ст. 7 Закону N 2464 бази нарахування єдиного внеску.

Водночас відповідно до п. 9⁶ розділу VIII Прикінцевих та перехідних положень Закону N 2464 тимчасово, на період реалізації Проекту:

зазначені у пункті 2 частини першої статті 4 Закону N 2464 працівники, які є громадянами Японії та працюють в рамках реалізації Проекту, не є платниками єдиного внеску з доходів, зазначених у абзаці першому п. 9 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу;

японський суб'єкт з реалізації Проекту, визначений підпунктами "а" - "г" та абзацом восьмим п. 9 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, звільняється від виконання обов'язків, визначених п. 2 частини другої ст. 6 Закону N 2464 щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) громадянам Японії, визначеним у абзаці другому цього пункту.

Враховуючи наведене,оператор за Договором(роботодавець) звільняється від нарахування,обчислення та сплати єдиного внеску на доходи у вигляді заробітної плати та/або винагороди за цивільно-правовими договорами,нарахованих (виплачених, наданих) громадянам Японії в рамках реалізації Проекту.

Водночас роботодавець, утворений відповідно до законодавства України, є страхувальником для всіх найманих працівників, у тому числі іноземців, які працюють, зокрема на умовах трудового договору (контракту) та/або за цивільно-правовими договорами, зобов’язаний нараховувати обчислювати та сплачувати єдиний внесок із заробітної плати та/або винагороди за цивільно-правовими договорами.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.