Относительно отдельных вопросов налогообложения рекламных операций

   
   
   Департамент податку на прибуток та інших податків і зборів (обов'язкових платежів) за погодженням з Департаментом податку на додану вартість та Департаментом оподаткування фізичних осіб ДПАУ розглянув лист ТОВ щодо окремих питань оподаткування рекламних операцій і повідомляє.
   
   Відповідно до ст. 1 Закону України від 03.07.96 р. N 270/96-ВР "Про рекламу" (в редакції Закону від 11.07.2003 p. N 1121-IV, далі - Закон про рекламу) реклама - інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару. Споживачі реклами - невизначене коло осіб, на яких спрямовується реклама, а товар - будь-який предмет господарського обігу, в тому числі продукція, роботи, послуги, цінні папери, об'єкти права інтелектуальної власності. Пунктом 1 ст. 9 цього Закону встановлено, що реклама має бути чітко відокремлена від іншої інформації, незалежно від форм чи способів розповсюдження, таким чином, щоб її можна було ідентифікувати як рекламу. Рекламний продукт може бути самостійно виготовлений (придбаний) і розповсюджений рекламодавцем; може бути виготовлений (придбаний) та розповсюджений іншою особою за замовленням рекламодавця; рекламодавець може розділити функції окремо з виготовлення і розповсюдження реклами між її виробником і розповсюджувачем.
   
   1. Щодо ПДВ та податку на прибуток
   
   Згідно з пп. 3.1.1 ст. 3 Закону України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (із змінами і доповненнями, далі - Закон про ПДВ) об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів (послуг) на митній території України. База оподаткування і дата виникнення податкових зобов'язань (за правилом першої події) за операціями з поставки товарів (послуг) визначається згідно із ст. 4 і п. 7.3 ст. 7 Закону про ПДВ. Особливості оподаткування ПДВ посередницьких операцій (договорів доручення, комісії, агентських тощо) встановлено п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ.
   
   Аналогічно, правила визначення валових доходів, дати виникнення податкових зобов'язань (за правилом першої події) за операціями з поставки товарів (послуг) та особливості оподаткування податком на прибуток посередницьких операцій (договорів доручення, комісії, агентських тощо) встановлено відповідно ст. 4, 11, п. 7.9 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у редакції Закону від 22.05.97 р. N 283/97-ВР (далі - Закон про прибуток).
   
   Крім того, згідно з пп. 5.3.1 ст. 5 Закону про прибуток не включаються до складу валових витрат витрати на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності, а саме: організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім витрат, зокрема, пов'язаних з проведенням рекламної діяльності, які регулюються нормами пп. 5.4.4 цієї статті). Обмеження частини другої цього підпункту не стосуються платників податку, основною діяльністю яких є організація прийомів, презентацій і свят за замовленням та за рахунок інших осіб, у яких ці витрати відносяться на валові витрати в повному обсязі.
   
   Згідно із п. 2 ст. 17 Господарського кодексу України податкові закони передбачають усунення подвійного оподаткування.
   
   Відповідно до листа ТОВ основною діяльністю підприємства та третіх осіб (інших рекламних агентств, залучених товариством як співвиконавці до надання рекламних послуг) є надання замовнику або комітенту (довірителю) рекламних послуг, організація прийомів, презентацій і свят на підставі договору на надання послуг або договору комісії (доручення), складовою і невід'ємною частиною яких є роздача третім особам (споживачам) зразків продукції (товарів), поліграфічних, канцелярських, сувенірних, косметичних товарів, подарунків тощо (далі - ТМЦ), вартість яких включена до загальної вартості цих договорів, що підтверджується умовами договору, кошторисом, первинними бухгалтерськими документами. Зазначені ТМЦ виконавцями (комісіонерами, повіреними) придбаються у третіх осіб або самостійно виготовляються. Зазначені послуги поряд з іншим включають послуги з організації та проведення акцій (заходів), пошук виконавців, місця та засобів проведення, забезпечення проведення розрахунків та юридичних дій, пов'язаних з ними тощо. Для надання послуг (проведення акції) підприємство отримує від замовника (комітента, довірителя) на умовах передоплати або після підписання актів (звітів) наданих послуг (виконаного доручення) кошти, до яких включено вартість ТМЦ.
   
   На підставі викладеного, у разі якщо вартість ТМЦ (які передаються споживачам рекламних послуг) включена до вартості послуги (доручення) для замовника (комітента, довірителя) згідно з договором (специфікаціями або кошторисом), оподаткована ПДВ та включена до валових доходів (крім посередницьких договорів), ТОВ або треті особи (інші рекламні агентства, залучені товариством як співвиконавці до надання рекламних послуг) не повинні повторно (подвійно) оподатковувати ПДВ та включати до валових доходів ТМЦ в момент їх передачі (роздачі) іншим особам (споживачам). При цьому рекламні підприємства мають право в повному обсязі на валові витрати згідно із ст. 5 Закону про прибуток (крім посередницьких договорів) та на податковий кредит згідно з п. 7.4 ст. 7 Закону про ПДВ.
   
   2. Щодо ПДФО
   
   Порядок оподаткування доходів фізичних осіб як резидентів, так і нерезидентів України з 01.01.2004 р. регулюється Законом України від 22.05.2003 р. N 889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон), яким визначено суб'єктів платників податку та об'єкти оподаткування (доходи платників податку).
   
   Пунктом 1.2 ст. 1 Закону встановлено, що дохід - це сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, протягом звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.
   
   Витрати на рекламу - це затрати підприємства, пов'язані з процесом поширення цілеспрямованої інформації про переваги конкретних товарів, робіт, послуг, з метою сповіщення споживачів, створення популярності товарам, роботам, послугам та попиту на них для більш оперативного просування товарів на ринках збуту.
   
   Засади рекламної діяльності в Україні та відносини, що виникають у процесі виробництва, розповсюдження і споживання реклами, регламентовано Законом України від 03.07.96 р. N 270/96-ВР "Про рекламу", яким установлено, що споживачі реклами - це невизначене коло осіб, на яких спрямовується така реклама, а товар - будь-який предмет господарського обігу, в тому числі продукція, роботи, послуги, об'єкти права і інтелектуальної власності, щодо яких така реклама надається.
   
   Як зазначено у листі, рекламне агентство ТОВ самостійно або із залученням третіх осіб проводить рекламні акції на замовлення замовника, які спрямовані на невизначене коло осіб, шляхом вручення громадянам в громадських місцях дрібних ТМЦ (поліграфічних, сувенірних, текстильних, канцелярських, косметичних тощо), на яких розміщена рекламна інформація про товари, продукцію, послуги, торгівельні марки замовника. При цьому зазначена рекламна інформація відповідає вимогам ст. 1 Закону України "Про рекламу" та дозволяє чітко ідентифікувати ці ТМЦ як рекламні, які використовуються з метою поширення інформації про продукцію.
   
   Отже, враховуючи вищевикладене, якщо рекламне агентство самостійно або із залученням третіх осіб (інших рекламних агентств, залучених товариством як співвиконавці до надання рекламних послуг) проводить рекламну акцію на замовлення замовника, яка спрямована на невизначене коло осіб, то вартість вручених фізичним особам ТМЦ не розглядається як дохід фізичних осіб - учасників зазначених заходів та, відповідно, не є об'єктом оподаткування ПДФО.
   
   Аналогічні роз'яснення надавалися ДПАУ в листах від 29.10.2003 р. N 8974/6/15-2415-26, від 04.07.2005 р. N 6309/6/15-1116, від 13.07.2001 р. N 4760/5/16-1216, від 18.02.2002 р. N 1065/6/16-1215-26, від 03.06.2002 р. N 3428/6/15-1215-26, від 13.06.2006 р. N 6421/6/16-1515-26, від 15.09.2004 р. N 17784/7/17-3117, від 26.08.2004 р. N 7335/6/17-3116, від 29.07.2005 р. N 7129/6/17-3116, від 22.01.2001 р. N 786/7/17-0217, від 18.02.2005 р. N 1453/6/17-3116, Держмпідприємництвом України в листі від 10.08.2004 р. N 5377, в журналі "Вісник податкової служби України" (2001, N 4, с 13; 2002, N 37. с. 20, N 46, с. 25).
   
   Директор Департаменту податку
   на прибуток та інших податків
   і зборів (обов'язкових платежів)
   

Н. Хоцянівська