Як відкоригувати ПДВ через 1095 днів

Законодавство не встановлює обмежень щодо часу коригування податку на додану вартість (далі – ПДВ). Однак платникам ПДВ не вдається зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) розрахунок коригування, датований пізніше ніж 1095 календарних днів після складання податкової накладної (далі – ПН). Як платникам діяти в таких випадках?

Загальні правила

Строк у 1095 календарних днів (к. д.) є вирішальним у разі формування податкового кредиту покупцем та самостійного виправлення помилок платником податків (п.п. 50.1, 198.6 Податкового кодексу України; далі – ПКУ).

При цьому в обох випадках йдеться про вже зареєстровані в ЄРПН податкові накладні та розрахунки коригування (далі – РК) до них, які з певних причин не потрапили до ПДВ-звітності. Так, згідно з п. 198.6 ПКУ суму ПДВ за зареєстрованою ПН/РК платник ПДВ може включити до ПН протягом 1095 к. д. з дати складання ПН/РК. Якщо не включить упродовж цього строку, втратить право на податковий кредит за такою ПН/РК.

Строки давності та їх застосування регулює ст. 102 ПКУ. Однак і в ній 1095-денний строк визначено як строк давності в разі:

• донарахування податкових зобов’язань контролюючим органом (п. 102.1 ПКУ);
• подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов’язань або про їх відшкодування (п. 102.5 ПКУ).

Про застосування строку давності в разі коригування ПДВ ст. 102 ПКУ навіть не згадує.

Правила коригування ПДВ

У таких випадках, як зміна ціни після постачання товарів/послуг, повернення товарів/послуг постачальнику або повернення постачальником суми попередньої оплати, коригуванню підлягають і податкові зобов’язання постачальника, і податковий кредит покупця – платника ПДВ. Підставою для цього є складений постачальником РК до ПН та зареєстрований в ЄРПН:

• постачальником – якщо РК збільшуючий чи нульовий або зменшуючий РК складено на неплатника ПДВ;
• покупцем – якщо зменшуючий РК складено на платника ПДВ.

При цьому постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань, а покупець – збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації РК в ЄРПН. Збільшення податкових зобов’язань та зменшення податкового кредиту проводять у ПДВ-звітності незалежно від того, чи зареєстрували РК в ЄРПН.

Утім, є й винятки з правил. Постачальник не зможе відкоригувати податкові зобов’язання якщо:

• на момент коригування він вже не є платником ПДВ;
• покупець – неплатник ПДВ повернув товари, а постачальник не надав покупцю повну грошову компенсацію їх вартості.

Зазначений порядок дій визначає ст. 192 ПКУ. Як бачимо, вона не пов’язує право контрагентів на коригування ПДВ зі строком позовної давності.

Аналіз інших податкових норм теж засвідчує, що ПКУ не обмежує платників в строках здійснення коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту.

Які РК не допустять до реєстрації

Певні обмеження передбачені п. 6 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабміну від 29.12.2010 р. № 1246 (далі – Порядок № 1246). У ньому йдеться про РК до тих ПН, які складені до 01.02.2015 р. та не підлягали реєстрації відповідно до п. 11 підр. 2 р. XX ПКУ. Якщо з дати складання такої ПН минуло 1095 к. д., її вже не можна зареєструвати в ЄРПН. Відповідно, нема можливості зареєструвати і РК до неї.

На інші випадки положення п. 6 Порядку № 1246 не поширюються.

Аргументи та рекомендації податківців

Податківці поширюють вимоги п. 6 Порядку № 1246 на усі випадки, вважаючи, що реєстрація РК повинна здійснюватись з урахуванням визначених ст. 102 ПКУ строків давності.

На їхню думку, РК не може бути зареєстровано в ЄРПН у зв’язку зі спливом загального терміну позовної давності тривалістю у три роки (1095 днів), встановленого ст. 257 Цивільного кодексу України та ст. 102 ПКУ. Більш детально читайте у матеріалі.

Судова практика

Попри те, що позиція податківців не на користь платників, їхні аргументи в частині коригування ПДВ йдуть врозріз з вимогами податкового законодавства.

Як свідчить практика, суди в таких питаннях на боці платника.

Суди також наголосили, що застосування положень ст. 102 ПКУ окремо від змісту п. 6 Порядку № 1246 не може бути визнане законним та обґрунтованим. Позаяк ст. 102 ПКУ не встановлює строкові обмеження для процесу коригування кількісних та вартісних показників ПН.

Крім цього, суди визнали, що ПКУ не містить прямої норми, яка б обмежувала платників податків у строках здійснення коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту.

Також дивиться рішення окружного Адміністративного суду міста Києва від 24.07.2019 р. № 640/6762/19 та рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.02.2019 р. № 520/10414/18.

Висновки

Отже, платники ПДВ мають право здійснити коригування ПДВ внаслідок зміни суми компенсації (зміни умов договору) за межами терміну в 1095 днів з дати формування податкових зобов’язань та податкового кредиту.

Положення п. 6 Порядку № 1246 не можуть бути застосовані як підстава для неприйняття РК, складених до ПН, які були зареєстровані в ЄРПН. Приписи ст. 102 ПКУ не встановлюють жодних обмежень щодо можливості здійснювати коригування ПДВ у порядку, визначеному ст. 192 ПКУ.