Единоналожники-арендодатели и земельный налог: приятный сюрприз от ГНСУ

Поводом для написания этой статьи стала Обобщающая консультация № 1051, которая недавно была официально обнародована ГНСУ. Этот документ сильно порадует единоналожников — арендодателей недвижимости и земельных участков, которые, руководствуясь предыдущими разъяснениями налоговиков, должны были уплачивать земельный налог и предоставлять декларацию несмотря на освобождение, предусмотренное статьей 297 НКУ.

Теперь у единоналожников появилась возможность сдавать в аренду недвижимость и земельные участки, не уплачивая земельный налог за такие участки. Учитывая, что Обобщающая консультация № 1051 разъясняет существующую норму НКУ, а не вводит новую, то ее положения справедливы для правил уплаты земельного налога начиная с 01.01.2012 г.

Подробнее обо всем этом мы расскажем в данной статье.

Маргарита СМИРНОВА, консультант газеты «Собственное Дело»

Документы статьи

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

Указ № 32/99 — Указ Президента Украины «О продаже земельных участков несельскохозяйственного назначения» от 19.01.99 г. № 32/99.

Обобщающая консультация № 1051 — Обобщающая налоговая консультация относительно уплаты земельного налога владельцами нежилых помещений, плательщиками единого налога — физическими лицами — предпринимателями, утвержденная приказом ГНСУ от 23.11.2012 г. № 1051.

Приказ № 1015 — приказ ГНАУ «Об утверждении формы Налоговой декларации по плате за землю (земельный налог и/или арендная плата за земельные участки государственной или коммунальной собственности)» от 24.12.2010 г. № 1015.

Краткий экскурс в историю

Предприниматели на едином налоге имеют право не уплачивать ряд налогов, перечисленных в пункте 297.1 НКУ. Так, на основании подпункта 4 этого пункта они освобождены от уплаты земельного налога и предоставления по нему отчетности. Однако этой нормой предусмотрено исключение: данная льгота не применяется единоналожниками, если земельные участки «не используются ими для осуществления хозяйственной деятельности».

Более четкого разъяснения, какие именно случаи считаются «не хозяйственным» использованием для обязательной уплаты земельного налога, в НКУ нет. Поэтому довольно часто возникал вопрос: обязаны ли единоналожники уплачивать земельный налог, если передают в аренду свой земельный участок или расположенную на нем недвижимость (вместе с ним)?

Мы всегда придерживались мнения, что освобождение от уплаты налога при передаче в аренду таких объектов действует, так как эта операция осуществляется в рамках предпринимательской деятельности, а недвижимость и участок в ней используются. Ведь передачу в аренду недвижимости или земли нужно рассматривать как деятельность по предоставлению услуг, от которой предприниматель получает доход (т. е. это хозяйственная деятельность согласно подпункту 14.1.36 НКУ). Без использования земельного участка предоставление таких услуг невозможно, поэтому утверждать, что земельный участок не используется в такой хозяйственной деятельности предпринимателя, неправильно.

В свою очередь, налоговики традиционно настаивали на обратном. Например, в письме ГНСУ от 14.03.2012 г. № 7267/7/17-3217 говорилось о том, что земля под недвижимостью, сданной в аренду, используется арендатором, а единоналожник-арендодатель в своей предпринимательской деятельности ее не использует. То же самое касалось и аренды земельных участков: на этот счет приводились соответствующие разъяснения в ЕБНЗ (см. «СД», 2012, № 8, с. 27).

На этом основании налоговики требовали от единоналожников уплаты налога за передаваемую в аренду землю, в том числе и от арендодателей нежилых помещений в многоквартирных жилых домах.

Отметим, что подобная проблема у единоналожников-арендодателей существовала достаточно давно, еще до 01.01.2012 г. — начала работы по правилам НКУ. И в то время налоговики придерживались аналогичной позиции, несмотря на мнение других госорганов и судов, которые были на стороне предпринимателей. В частности, Госкомпредпринимательства в письме от 07.12.2006 г. № 8844 приходил к выводу, что передача в аренду недвижимости и находящейся под ней земли осуществляется с целью получения дохода, а значит, является предпринимательской деятельностью, связанной с предоставлением услуг.

Теперь же, к радости единоналожников, точка зрения ГНСУ кардинально изменилась, и налоговики наконец-то признали, что передача в аренду недвижимости, расположенной на собственных земельных участках, не лишает их льготы по уплате земельного налога.

Право не платить земельный налог

Итак, ГНСУ официально разъяснила правила применения подпункта 4 пункта 297.1 НКУ и отказалась от своей фискальной позиции в вопросе освобождения от земельного налога. Налоговики согласились с тем, что единоналожники-арендодатели имеют полное право не платить земельный налог за участки, переданные в аренду вместе с размещенной на них недвижимостью.

В Обобщающей консультации № 1051 налоговики после анализа законодательства наконец-то пришли к разумному выводу, к которому приходили и мы. Итак, поскольку невозможно сдавать недвижимость в аренду, не используя при этом земельный участок, расположенный под ней, то он все-таки продолжает использоваться в хоздеятельности арендодателя (собственника нежилого помещения). Поэтому единоналожник на основании нормы подпункта 297.1.4 НКУ все-таки освобождается от:

— уплаты земельного налога;

— подачи отчетности по земельному налогу.

Заметим, что официальное разъяснение ГНСУ касается только случая с передачей в аренду земельных участков под нежилыми помещениями. Тем не менее при сдаче в аренду только земельного участка, на наш взгляд, налоговики не должны продолжать настаивать на многолетней фискальной позиции, так как по логике подход в обоих случаях должен быть одинаковым.

Кроме очень полезного разъяснения для единоналожников — арендодателей недвижимости, данная консультация фактически опровергла еще одну теорию ГНСУ относительно единоналожников — плательщиков земельного налога, у которых государственный акт на земельный участок оформлен как на обычное физическое лицо. Теперь из текста консультации можно сделать вывод, что от земельного налога единоналожник освобождается независимо от того, как оформлен госакт.

Напомним, что ранее ГНСУ настаивала на том, что предприниматель на едином налоге освобождается от уплаты земельного налога только в том случае, если земельный участок был приобретен в период с 19.01.99 г. по 20.07.2007 г. на основании Указа № 32/99, т. е. с оформлением госакта на землю на физлицо-предпринимателя (см. «СД», 2012, № 8 с. 27). Мы, в свою очередь, считали такой подход незаконным, потому как субъектом права собственности считается физическое лицо, а уже на основании статьи 320 ГКУ оно может использовать свое имущество в предпринимательской деятельности.

Данная консультация ГНСУ уже не содержит такого противоречия. Предприниматель на едином налоге освобождается от уплаты земельного налога, если:

— госакт на право собственности на земельный участок оформлен на физическое лицо (физлицо-предпринимателя), т. е. можно считать «или так, или так»;

— земельный участок используется им для осуществления хозяйственной деятельности (на нем расположен магазин, СТО и т. д.).

Кстати, по нашему мнению, от земельного налога в период работы на упрощенной системе должны быть освобождены и те предприниматели, которые вынуждены были перейти на общую систему из-за запрещенной аренды недвижимости или земельных участков.

Предоставление земельной отчетности

Получалось, что, оставаясь в связи с фискальной позицией ГНСУ плательщиками земельного налога, единоналожникам — арендодателям недвижимости и земельных участков, а также тем, у кого госакт был оформлен на обычное физлицо, нужно было думать о предоставлении отчетности.

Заметим, что ГНСУ не сразу определилась с правилами предоставления отчетности по земельному налогу для физлиц-предпринимателей.

Дело в том, что НКУ предусмотрены разные правила начисления земельного налога юридическими и физическими лицами. При этом в соответствии с пунктами 286.2 и 286.5 НКУ самостоятельно начислять земельный налог должны только юрлица, а физлицам, в том числе предпринимателям, налоговое обязательство должны начислять налоговые органы и присылать уведомление-решение с суммой, подлежащей уплате до 1 июля.

Поэтому в ранних разъяснениях налоговиков в ЕБНЗ говорилось о том, что физлица-предприниматели должны предоставлять отчетность только для начисления арендной платы за земельные участки коммунальной и госсобственности, а земельный налог они будут платить на основании уведомления-решения.

Позже налоговики передумали и изложили иной порядок предоставления земельной отчетности:

— предприниматели — собственники земли на основании госакта на землю, выданного в период с 19.01.99 г. по 20.07.2007 г. (согласно Указу № 32/99), должны предоставлять декларацию по плате за землю (отчетную на год (не позднее 20 февраля текущего года) или новые отчетные за каждый месяц) и ежемесячно уплачивать в течение 30 календарных дней земельный налог;

— предпринимателям — собственникам земли на других основаниях начисление земельного налога производится органами ГНС, которые выдают налоговые уведомления-решения плательщику до 1 июля текущего года, а земельный налог уплачивается в течение 60 дней со дня вручения такого уведомления-решения.

Таким образом, некоторые предприниматели на едином налоге, которых обязали платить земельный налог, должны были предоставить в начале года земельную отчетность на 2012 год или отчитываться в ежемесячных декларациях.

При любом способе подачи отчетности они должны были задекларировать и ежемесячно уплачивать налог на землю, а, как теперь выяснилось, делать этого не требовалось. Наверняка, многие предприниматели захотят вернуть уплаченный земельный налог или хотя бы освободить себя от его уплаты в будущих месяцах, поэтому расскажем, в каком порядке это нужно сделать.

Что делать единоналожникам, чтобы вернуть земельный налог

Сразу скажем, что с появлением Обобщающей консультации № 1051 предприниматели, которые ранее следовали требованиям ГНСУ по уплате земельного налога и подали в начале года декларацию, автоматически не освобождаются от его уплаты за оставшиеся отчетные (налоговые) месяцы в этом году. Следовательно, за ними продолжает числиться налоговое обязательство за ноябрь и декабрь, а, кроме того, автоматически возвращать земельный налог за прошлые месяцы им также не будут.

Таким образом, перед добросовестными плательщиками стоит два вопроса: что сделать, дабы перестать уплачивать земельный налог, и как вернуть излишне уплаченные средства.

Для того чтобы прекратить уплату земельного налога в будущих месяцах, единоналожники могут представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию по земельному налогу за 2012 год либо (что тоже допустимо) новые отчетные (ежемесячные) декларации за те периоды, сроки подачи отчетности за которые еще не наступили, т. е. за ноябрь и декабрь.

Если единоналожники воспользовались правом предоставлять месячные декларации по земельному налогу, то в таком случае налоговиков до предельного срока подачи декларации за ноябрь нужно уведомить (в произвольной письменной форме) об отсутствии в следующих отчетных периодах объекта налогообложения.

Этот вариант подходит тем, кому не нужны лишние хлопоты с возвратом налога за период январь — октябрь, а вот тем, кто решит пойти дальше, нужно поступить таким образом.

В годовой уточненной декларации необходимо, скажем так, «снять» начисления за те периоды 2012 года, сроки уплаты налога за которые уже прошли. Понятно, что такое уточнение налоговых обязательств не повлечет за собой начисление «самоштрафа».

Следующий шаг — подача в орган ГНС заявления на возврат ошибочно и/или излишне уплаченных денежных обязательств в произвольной форме (пункт 43.4 НКУ).

Причем те плательщики, которые попали под штрафные санкции за неподачу декларации и/или неуплату налога, могут обжаловать налоговое уведомление-решение в судебном порядке.

Если предприниматель уплачивал налог на основании уведомления-решения (пункт 286.5 НКУ), то для возврата уплаченного налога придется обратиться в админсуд, срок для обращения в который составляет 1095 дней со дня получения уведомления-решения.

Правила исправления земельного налога в декларации

Итак, если ошибочная сумма была указана в прошлых периодах (в месяцах текущего года, по которым прошли предельные сроки подачи новой отчетной декларации), то исправлять данные нужно путем подачи уточняющей декларации.

Форма Налоговой декларации по плате за землю (земельный налог и/или арендная плата за земельные участки государственной или коммунальной собственности), утвержденная приказом № 1015, предназначена в том числе и для предоставления уточняющей декларации (для этого в шапке в реквизите «Код типу декларації» следует поставить отметку «Х» в стр. 03 «Уточнююча»).

Кроме того, в стр. 2 при исправлении ошибки по земельному налогу в поле «за 20__ рік» указывают год, за который исправляется ошибка (2012).

Если исправляется ошибка, допущенная при расчете земельного налога, то субъекту хозяйствования нужно заполнить основную часть уточняющей декларации в следующей последовательности:

— в стр. 1 — 5 нужно указать правильно рассчитанный размер земельного налога, в нашем случае нужно поставить прочерки;

— в стр. 6 необходимо указать ранее задекларированные суммы земельного налога. Для заполнения этой строки следует перенести в нее значение стр. 5 той декларации, данные которой уточняются;

— в стр. 7 отражаются данные о сумме занижения налоговых обязательств (положительное значение разницы между данными стр. 5 и 6) за все отчетные периоды года — и прошлые, и будущие, его в нашем случае не будет, т. е. ставим прочерки;

— в стр. 8 указывается только сумма занижения налоговых обязательств за прошлые отчетные периоды, тут также ставим прочерки;

— стр. 9 заполняется, если допущенная ошибка привела к завышению налоговых обязательств, как, например, в рассматриваемой ситуации. В таком случае в ней приводится положительное значение разницы показателей стр. 6 и 5 за все периоды года (прошлые и будущие);

— в стр. 10 указывается реальная сумма завышения налоговых обязательств за прошедшие периоды. Сумма же завышения, возникшая в будущих периодах из-за исправления ошибки, в эту строку не переносится.

Остальные строки в уточняющей декларации заполнять не придется (ставятся прочерки).

Выводы

Из двух видов платы за землю единоналожники освобождены только от уплаты земельного налога. В то время как уплачивать арендную плату за земли государственной и коммунальной собственности они должны на общих основаниях.

Теперь налоговики поменяли свою точку зрения и считают, что земля под недвижимостью, сданной в аренду, используется в предпринимательской деятельности арендодателя, а следовательно, арендодатели-единоналожники могут пользоваться освобождением от земельного налога.

Тот же подход, по нашему мнению, должен применяться и к аренде земельных участков без недвижимости.

Официальное разъяснение ГНСУ касается освобождения от уплаты земельного налога начиная с 01.01.2012 г., поэтому у предпринимателей есть шанс вернуть уплаченные суммы. Для этого им нужно подать уточняющую декларацию по земельному налогу или обжаловать уведомление-решение, если они платили налог как обычные физлица.

В любом случае им стоит уведомить в произвольной форме свою ГНИ об отсутствии объекта налогообложения.

Издание «Собственное дело»

2559609718