Особенности бухгалтерского и налогового учета товаров на комиссии

   Податковий кодекс України змінив порядок оподаткування операцій у межах посередницьких договорів, в тому числі розрахунків у межах договорів комісії. Кодекс, по суті, прирівняв оподаткування таких операцій до операцій, які здійснюються в рамках звичайних договорів купівлі-продажу.
   
   Стаття 14.1.191 Податкового кодексу вказує на те, що передача товарів, згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю, вважається поставкою товарів. Таким чином, операції, здійснювані в рамках договорів комісії, за якими право власності на товари не переходить комісіонеру, обкладаються ПДВ за загальними правилами. Слідуючи п. 189.4 ст. 189 ПКУ, податкові зобов'язання та податковий кредит формується за правилом першої події.
   
   У день виникнення податкових зобов'язань комітент повинен виписати податкову накладну у двох примірниках. Оригінал податкової накладної видається комісіонеру, копія залишається у комітента (продавця товарів).
   
   Згідно п. 198.2 ПКУ датою виникнення права комісіонера на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
   
   • дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів / послуг;
   • дата отримання платником податку товарів / послуг, що підтверджено податковою накладною.
   
   Тому у комісіонера, який отримав товари від комітента (перша подія), на дату отримання цих товарів виникне право на віднесення сум податку до податкового кредиту.
   
   Комісіонер здійснює продаж товарів, отриманих від комітента. При цьому, комісіонер повинен нарахувати податкове зобов'язання з ПДВ виходячи з договірної (контрактної) вартості цих товарів. Дата виникнення податкових зобов'язань у комісіонера визначається за правилом першої події.
   
   Після продажу комісійних товарів та отримання за них коштів від покупців комісіонер має перерахувати отриману виручку комітенту (власнику товарів). Перерахування виручки за товари є другою подією, комісіонер на дату такої події податковий кредит вже не відображає. Відповідно, комітент при отриманні від комісіонера виручки (друга подія) не нараховує податкові зобов'язання з ПДВ. При цьому потрібно пам'ятати, що комісіонер може продати товар і за ціною вищою, ніж це передбачено договором. У цьому випадку і комісіонер, і комітент мають відкоригувати податкові зобов'язання та податковий кредит з ПДВ.
   
   Оподаткування експорту товарів (робіт, послуг) за договорами комісії відрізняється від оподаткування таких же операцій, здійснюваних на території України. У комітента, який здійснює експорт через комісіонера, при передачі товару останньому податкові зобов'язання не виникають. Якщо такі операції підтверджені митною декларацією, оформленою відповідно до вимог митного законодавства, то їх обкладають ПДВ за нульовою ставкою. Таким чином, передача товарів від комітента до комісіонера не матиме жодних наслідків стосовно ПДВ. При цьому право на отримання бюджетного відшкодування, якщо відшкодування виникло в рамках договору комісії, отримує саме комітент. Комісіонер, в свою чергу, обкладає ПДВ лише суму винагороди за договором комісії за ставкою 20 %.
   
   У частині імпорту за договорами комісії при передачі комісіонером комітенту ввезеного товару податкові зобов'язання з ПДВ не виникають, а оподаткуванню підлягає лише сума комісійної винагороди (п. 189.6 ст. 189 ПКУ). Але виникає питання: яка із сторін сплачує ПДВ при ввезенні товарів на митну територію України? Більшість податкових консультантів дотримуються думки, що можливі варіанти сплати ПДВ як комітентом, так і комісіонером, а особа, яка сплатила ПДВ на митниці, і буде претендувати на податковий кредит.
   
   З вартості послуг, наданих комісіонером за умовами договору комісії, податкові зобов'язання нараховуються залежно від того, що відбулося раніше - отримання комісійної винагороди або оформлення акта, що засвідчує факт постачання послуг комісіонером. Комітент, який отримав комісійні послуги, має право віднести відповідні суми податку до податкового кредиту.
   
   Операції з надання товарів у межах договорів комісії, які не передбачають передачі прав власності на такі товари, що не вважаються продажем товарів (п. 14.1.202 ПКУ). Отже, передача товарів на підставі договору комісії від комітента до комісіонера і навпаки не викликає змін у складі доходів або витрат сторін такого договору.
   
   Згідно п. 137.5 і 138.4 ПКУ датою отримання доходу від продажу товарів за договором комісії та датою визнання витрат, що формують собівартість реалізованих товарів платником податків - комітентом, вважається дата, зазначена у звіті комісіонера (дата продажу товару).
   
   Законодавчо форма звіту комісіонера не затверджена, але звіт повинен містити всі основні бухгалтерські реквізити, у тому числі, такі як найменування товару, кількість реалізованого товару, ціну реалізації, ціну передачі товару комісіонеру і т.д.
   
   Сума комісійної винагороди включається до доходу комісіонера за датою складення акта, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує надання послуг.
   
   У бухгалтерському обліку товари, отримані на комісію, комісіонер відображає на позабалансовому рахунку. У свою чергу, комітент списує з балансу такі товари не при передачі їх повіреному, а в момент отримання звіту від комісіонера, тобто діють правила обліку, як і при продажу товарів у звичайних умовах.