Корректировка НН

[right]Міністерству доходів і зборів України
04655, м. Київ-53, Львівська пл., 8[/right]

[center]
....
....[/center]
Керуючись правами, наданими юридичним особам та платникам податків статтею 52 Податкового Кодексу України (далі – ПКУ), наказом ДПАУ від 12.04.2003 N 176 (правонаступником якої є Міністерство доходів і зборів України, далі – МДЗУ), статтею 12 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі – ЗУ «Про ЄСВ») прошу надати мені роз’яснення (консультацію) щодо окремих положень законодавства.
[center]....
....[/center]

[center]3) Щодо положень ПКУ стосовно коригування ПДВ[/center]

Статтею 192 ПКУ врегульовано питання коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту продавця та покупця в тих чи інших ситуаціях, і щодо цієї норми нас цікавлять такі питання.

Питання 1: Чи може продавець коригувати суму податкових зобов’язань (а покупець, відповідно, суми податкового кредиту) у разі зміни суми компенсації по поставці, яка відбулась більш ніж три роки тому, тобто чи можемо ми фактично виписувати розрахунок коригування до ПН виписаної три роки назад? Щодо цього питання є позиція Вищого адміністративного суду (копія ухвали є додатком №3 до цього запиту) в якій вказано, що ПКУ не містить обмежень щодо такого коригування.

Питання 2: У разі коли продавець здійснює продаж товарів не платнику податку і при цьому останній не здійснить їх оплату, то чи може продавець здійснювати коригування зобов’язань у разі повернення покупцем цього товару? Щодо цього питання хотіли б зазначити про позицію Херсонського окружного адміністративного суду (постанова якого є додатком №4 до цього запиту) який зазначає, що правила п.192.2 ПКУ не можуть бути застосовані до обставин повернення позивачу неоплаченого товару, за який не повинна відбуватись будь-яка грошова компенсація. В даному випадку слід керуватися нормою п.192.1 ПКУ, відповідно до якої якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань постачальника підлягають відповідному коригуванню.

Питання 3: У разі коли покупець відмовляється своєчасно підписувати розрахунок-коригування до ПН внаслідок здійсненої зміни суми компенсації постачання, чи потрібно постачальнику коригувати податкові зобов’язання, а покупцю відповідно кредит? Тобто, фактично – чи прив’язаний процес коригування за статтею 192 до самого розрахунку коригування?

Питання 4: Іноді в ході робочого процесу в нас виникають випадки, коли необхідно відкоригувати як ціну постачання, номенклатуру, так і обидва цих показники одразу. Тому нас цікавить яким чином нам це робити – чи можемо ми у розрахунку коригування до податкової накладної одночасно зазначити стару номенклатуру зі знаком мінус, та нову номенклатуру зі знаком плюс?
Щодо цього питання – вважаємо, що для правильного вирішення цієї ситуації доцільно було б відзначити позицію Київського апеляційного адміністративного суду (постанова якого є додатком №5 до цього запиту) в якій колегія зазначає, що чинним законодавством України не передбачено інших підстав для виписки податкової накладної, окрім однієї із зазначених в статті 187 ПКУ подій (зарахування коштів або відвантаження товарів), тобто виписування податкової накладної після проведення коригування первинної податкової накладної є безпідставним.

Також, щодо цих питань вважаємо за доцільно зазначити наступне . Згідно статті 92 Конституції України виключно законами України встановлюється система оподаткування, податки і збори. А відповідно до п. 7.3. ст. 7 ПКУ будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Вказана норма містить пряму заборону регулювання питань оподаткування, по-перше, іншими нормативно-правовими актами ніж закони, по-друге, іншими законами, ніж закони, які вносять зміни до ПК України. Таким чином, підзаконні нормативно-правові акти не можуть встановлювати правил оподаткування, які не встановлені ПКУ. Крім того, органи виконавчої влади (навіть центрального рівня) не можуть перебирати на себе повноваження Верховної Ради України і всупереч ст.92 Конституції України визначати власними нормативними актами правила оподаткування, які призводять до збільшення сум податків чи зміни існуючих правил та порядку оподаткування, які встановлені законами, зокрема ПКУ.

Таким чином, щодо цих питання не можуть враховуватись положення наказів Міністерства Фінансів України від 01.11.2011 року №1379 та від 17.12.2012 року №1340, постанови Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, тощо які не відповідають положенням ПКУ. Наприклад, необхідність виписки нової податкової накладної за датою, яка не відповідає даті виникнення податкових зобов’язань чи неможливість виписки РК до ПН яка виписана більш ніж три роки тому назад, а як результат неможливість коригування податкових зобов’язань.

[center]ДОДАТОК 3
http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/32333377
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА ВІД "04" липня 2013 р № К/9991/67454/12[/center]
В акті перевірки зазначено, що на порушення п. 102.5 ст. 102 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) позивачем у додатку 1 до податкової декларації з ПДВ за грудень 2011 року по р.3 відображено коригування податкових зобов'язань у зв'язку з поверненням грошових коштів контрагенту - ТОВ «Скіф - Шиппінг» за податковою накладною №370727 від 31.10.2008 у сумі 6678226,38 грн. та ПДВ - 1335645,28 грн.; по р.5 відображено коригування податкових зобов'язань у зв'язку з поверненням грошових коштів контрагенту ПАТ «Краснодонвугілля» за податковою накладною №370729 від 31.10.2008 в сумі 167500000 грн., ПДВ - 33500000 грн.
...
Зі змісту акту перевірки вбачається, що висновки відповідача ґрунтуються на порушенні позивачем п. 102.5 ст. 102 ПК України, згідно з якою заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
Судами вірно зазначено, що дана норма не підлягає застосуванню у спірних правовідносинах та не порушена позивачем.
По-перше, за податковим повідомленням-рішенням, яке є предметом даного спору, підлягає зменшенню сума від'ємного значення ПДВ, а не сума відшкодування ПДВ. Положення п. 102.5 ст. 102 ПК України не регулюють питання формування від'ємного значення ПДВ, а отже посилання відповідача на порушення вказаної норми, внаслідок чого позивачем завищена сума від'ємного значення ПДВ у грудні 2011 року, є безпідставними.
По-друге, зазначена вище норма регулює строки давнини у двох випадках - подання платником податку заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або заяви про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом. При цьому у останньому випадку строк 1095 днів починає обліковуватися від дня, наступного за днем отримання права на таке відшкодування.
...
Податковий кодекс України не містить норм, які б обмежували у часі обов'язок продавця відкоригувати податкові зобов'язання з ПДВ у разі повернення ним передплати за товари (роботи). Тому висновки відповідача про порушення п. 102.5 ст. 102 ПК України є необґрунтованими.
...
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Донецьку Державної податкової служби залишити без задоволення.
________________________________________________________________________________
[center]ДОДАТОК 4
http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/32558293
ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА ВІД "03" липня 2013 р. Справа № 821/1389/13-а[/center]

Перевіркою було встановлено заниження податкових зобов'язань у зв'язку із порушенням п. 4.5 ст. 4 Закону "Про податок на додану вартість" та п. 192.2 ст. 192 ПКУ при здійсненні коригувань податкових зобов'язань по податку на додану вартість в звітних деклараціях по суб'єктам господарювання, які не були зареєстровані платниками податку, та повертали товар позивачеві. Сума заниження податкових зобов'язань склала 26837 грн. (арк. акту перевірки 13-14).
Відповідно до п. 3.1.1 Закону "Про податок на додану вартість" та п. 185.1 ст. 185 ПКУ об'єктом оподаткування операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України…
Пунктом 1.4 цього Закону визначено, що поставка товарів - це будь-які операції, які здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно- правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу. Норми ПКУ оперують терміном постачання товарів, а саме відповідно до пп. 14.1.191 ст. 14 ПКУ - це будь-яка передача права розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Відповідно до пп. 4.5.3 ст. 4 Закону "Про ПДВ" та п. 192.2 ПКУ зменшення суми податкових зобов'язань платника податку - постачальника при зміні компенсації вартості товарів (послуг), наданих особам, які не були платниками цього податку на момент такої поставки, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості. Тобто коригування податкових зобов'язань постачальником, яким раніше було відвантажено товар отримувачу - неплатнику податку на додану вартість, може бути здійснено у разі виконання двох умов: товар повертається у власність постачальника та постачальник повертає гроші покупцю у повній сумі, якщо гроші раніше були перераховані покупцем продавцю.

Правила пп. 4.5.3 ст. 4 Закону "Про ПДВ" та п. 192.2 ПКУ не можуть бути застосовані до обставин повернення позивачу неоплаченого товару, за якій не повинна відбуватись будь-яка грошова компенсація. В даному випадку, суд керується нормою п. 192.1 нест. 192 ПКУ, відповідно до якої якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню. А згідно п. 192.1.1, 192.1.2 ст. 192 ПКУ якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; ... якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; ...
Таким чином, оскільки відвантажений приватним підприємцям - неплатникам ПДВ товар, що не був ними оплачений, було повернуто, а компенсація не повинна відбуватись, оскільки товар не був оплачений, постачальник має право коригувати раніше нараховані податкові зобов'язання з податку на додану вартість.
Крім того, суд звертає увагу на те, що об'єктом оподаткування є операції платника, зокрема, по поставці товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України, в даному випадку поставка фактично не є здійсненою до кінця, об'єкта оподаткування немає і раніш нараховані податкові зобов'язанняязання слід відкоригувати в сторону зменшення.
На підставі вищезазначеного, суд вважає безпідставним висновок щодо порушення підприємцем п. 4.5 ст. 4 Закону "Про ПДВ", п. 192.2 ст. 192 ПКУ, у зв'язку із неправомірним коригуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 26837 грн. та, відповідно, нарахування податку на додану вартість в сумі 26837 грн. і штрафних санкцій в сумі 6709,25 грн.
Позов задовольняється. Позивачу відшкодовуються витрати по сплаті судового збору. В судовому засіданні оголошено вступну та резолютивну частини постанови.
________________________________________________________________________________
[center]ДОДАТОК 5
http://reyestr.court.gov.ua/Review/30901330
КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
У Х В А Л А Справа: № 2а-16954/12/2670 25 квітня 2013 року[/center]

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, 15 жовтня 2012 року листом № 1242 позивач звернувся до ДПС України щодо роз'яснення змісту ст. 192 ПК України та Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 1379 від 01 листопада 2011 року, в якому навів приклад коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту при зміні суми компенсації і вартості товарів/послуг та просив підтвердити, що здійснюючи коригування за вказаним прикладом позивач не порушує положення п. 192.1 ст.192 ПК України і в подальшій діяльності може здійснювати коригування зобов'язань і податкового кредиту таким же чином і такі дії не будуть вважатись порушенням чинного законодавства України.
Зокрема, позивачем зазначалося, що ним було виписано розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної у зв’язку зі зміною ціни за одиницю товару. Згідно даного розрахунку було відображено зменшення податкового зобов’язання на повну суму податкової накладної. Одночасно були складені податкові накладні та нараховані податкові зобов’язання за відкоригованими даними на повну суму поставки товарів за фактичними номенклатурними позиціями та цінами на загальну суму. Таким чином, <…> було зменшено податкові зобов’язання по одній податковій накладній на кінець періоду та відповідно збільшено податкові зобов’язання по іншій податковій накладній на однакову суму.
Між тим, листом № 5740/61-12/15-3115 від 22 листопада 2012 року ДПС України надано відповідь на вказаний лист позивача, в якому наведено передбачений чинним законодавством України порядок проведення коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту, а також зазначено, що наведений позивачем порядок коригування у листі № 1242 від 15 жовтня 2012 року порушує загальні принципи такого коригування.
<…>
Виходячи з вищевикладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що розрахунок коригування податкової накладної є достатньою підставою для збільшення (зменшення) сум податкового кредиту та податкових зобов'язань покупця та продавця у разі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а виписка нової податкової накладної в даному випадку буде необґрунтованою.
Крім того, відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України - датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, чинним законодавством України не передбачено інших підстав для виписки податкової накладної, окрім однієї із зазначених подій (зарахування коштів або відвантаження товарів), тобто виписування податкової накладної після проведення коригування первинної податкової накладної є безпідставним.