Товар на комисию
Помогите разобраться, где можно найти, что-нибудь про то, как отображать в бухгалтерском и налоговом учёте товар сданный на комисию...
-
ТаНчиК
- Оракул
- Повідомлень: 248
- З нами з: 29 квітня 2009, 23:36
- Дякував (ла): 2 рази
- Подякували: 4 рази
Облік комісійного бартеру
І як тільки наші предки спромоглися жити без загального еквіваленту, здійснюючи тільки натуральний обмін?
Наше завдання в цій статті — проаналізувати господарську ситуацію, що зводиться до того, що підприємство-комітент передає власний товар А підприємству-комісіонерові з дорученням обміняти цей товар на товар Б у третьої особи. При цьому загальні вартості товарів А и Б рівні і є звичайними на момент товарного обміну (самі ж товари не аналогічні один одному). В обмін на комісійні послуги комітент надає комісіонерові частина товару Б, що дорівнює за вартістю звичайній ціні на такі послуги. Таким чином, виходить два бартери: 1) між комісіонером і покупцем товару А; 2) між комісіонером і комітентом. Цю ситуацію можна зобразити за допомогою такої схеми.
Зазначимо ще, що частина товару Б, що належить комісіонерові за його послуги, передається комітентом у власність комісіонера відразу ж на підприємстві останнього і що всі три підприємства є платниками ПДВ і податку на прибуток.
Цивільно-правовий аспект розглянутої ситуації вимагає звернути увагу на такі важливі моменти. Оскільки укладається договір комісіонером від свого імені, то суб’єктом прав і обов’язків стосовно набувача товару стає саме комісіонер (ст. 1016 ЦКУ), незважаю¬чи на те, що власником запропонованого до обміну товару А є комітент.
Продаж — це, як відомо, передача товару у власність, однак власником товару Б в момент здійснення комісіонером договору міни стає комітент, оскільки відповідно до ст. 1018 ЦКУ майно, придбане комісіо¬нером за рахунок комітента, є власністю комітента. Причому комісіонер відповідає перед комітентом за втрату, нестачу або пошкодження майна комітента (ст. 1021 ЦКУ). Таким чином, комісіонер зобов’язаний зберігати товар Б до передачі його комітенту.
Тепер розберемо бартерні відносини між комісіонером і комітентом. Оскільки частина товару Б, що належить комісіонеру за його послуги, залишиться в комісіонера, то може здатися, що комісіонер просто втримує таку частину товару Б. Однак це не так. Справа в тому, що скільки б комісіонер не втримував (навіть за договором) відповідну частину товару Б, власником його він не стане доти, поки комітент - дійсний власник не підпише відповідну накладну на передачу товару.
Утримання, як таке, може стосуватися тільки коштів. Це виходить зі ст. 1020 ЦКУ, де читаємо, що комісіонер має право відраховувати належні йому за договором суми з усіх коштів, що надійшли до нього для комітента.
Тому, з огляду на законодавство й інтереси сторін, у цій ситуації доцільно відразу (однією датою) підписувати такий пакет документів: 1) акт приймання-передачі товару Б комітенту в повному обсязі;
2) звіт комісіонера; 3) акт наданих послуг комісіо¬нера; 4) накладну на передачу частини товару Б комісіонерові як винагорода за його послуги. Таким чином, і доручення буде виконано, і винагорода отримана за допомогою передачі права власності на товар. Причому, подібне складання документів як найкраще сприяє правильному податковому обліку ПДВ розглянутих операцій, що ми зараз і покажемо.
Оподаткування ПДВ
Відповідно до визначення в п. 1.19 ст. 1 Закону про прибуток всі розглянуті нами операції є бартерними, оскільки ні товари А и Б, ні послуги комісіонера коштами не оплачуються. В момент передачі товару на комісію не виникає об’єкта оподаткування ПДВ, оскільки така передача не є постачанням товару, а надання посередницьких послуг ще тільки повинне відбутися в майбутньому. Тому в комітента і комісіо¬нера тут ще немає ні податкових зобов’язань з ПДВ, ні права на податковий кредит.
Правилами п. 4.7 Закону про ПДВ передбачено, що в момент продажу комісійного товару покупцю в комісіонера (але не в комітента) виникає податкове зобов’язання з ПДВ (перша подія в нашій ситуації — це відвантаження покупцю товару А, тоді як спеціаль¬ний порядок оподаткування бартерних операцій з 01.01.2003 р., як відомо, скасований).
Що стосується придбання товару комісіонером (повірником) за дорученням та за рахунок комітента (довірителя), то датою збільшення податкового кредиту такого повірника є дата перерахування коштів на користь продавця таких товарів або постачання інших видів компенсації вартості таких товарів.
І оскільки товар А, проданий комісіонером покупцю, є компенсацією вартості товару Б, що придбавається комісіонером за бартером для комітента, то в момент продажу товару А в комісіонера виникає право на податковий кредит з ПДВ відносно загальної вартості очікуваного до одержання товару Б. Таким чином, у момент одержання товару Б від покупця товару А в комісіонера нічого, пов’язаного з ПДВ при обміні товару А на товар Б, уже не виникає.
Продовжуючи розглядати нашу ситуацію крізь призму п. 4.7 Закону про ПДВ, зазначимо положення, відповідно до якого розглянутий комісіонер повинен нарахувати податкове зобов’язання з ПДВ від загальної вартості товару Б в момент його передачі комітенту. Точно так само право на податковий кредит з ПДВ (від загальної вартості товару Б) виникає в комітента (довірителя) тільки в момент одержання товару Б від комісіонера (повірника).
І оскільки вартість товару Б, переданого комісіонером комітенту, є компенсацією вартості переданого на комісію (і потім проданого за бартером) товару А, то Закон про ПДВ (той самий п. 4.7) пов’язує з датою передачі товару Б комітенту ще і виникнення в комітента податкового зобов’язання з ПДВ (від загальної вартості реалізованого комісіонером товару А), а також одержання комісіонером права на податковий кредит з ПДВ (від загальної вартості отриманого на комісію і вже проданого покупцю товару А).
Резюмувати все сказане про ПДВ можна так. Відносно реалізованого за договором комісії товару А подат¬кове зобов’язання в комісіонера виникає в момент передачі цього товару покупцеві, а податковий кредит — у момент передачі компенсації (у вигляді товару Б) комітенту. При цьому податкове зобов’язання в комітента, пов’язане з реалізацією товару А, виникає в момент одержання від комісіонера товару Б.
Тоді як відносно товару Б, що придбавається за договором комісії, податковий кредит у комісіонера виникає в момент передачі товару А у власність покупцю (продавцю товару Б), а податкове зобов’язання — в момент передачі товару Б комітенту (у вигляді компенсації за товар А). При цьому податковий кредит у комітента, пов’язаний з придбанням товару Б, виникає в момент одержання цього товару від комісіо¬нера.
Ну і зрозуміло, що по датах виникнення податкових зобов’язань з ПДВ особи, що передають товари, виписують своїм контрагентам податкові накладні.
Такий «податковий розклад», запропонований Законом про ПДВ для комісійного бартеру, має підштовхувати комісіонера починати і закінчувати своє посередництво в тому самому місяці, щоб його подат¬кові зобов’язання і податковий кредит були взаємно врівноважені. Втім, що стосується конкретно нашої ситуації, то якщо бартерний процес почнеться в одному місяці, а закінчиться в іншому, комісіонер однаково не «попадає» по ПДВ. Податкове зобов’язання комісіонера, пов’язане з продажем товару А, буде врівноважено податковим кредитом по товару Б, а податкове зобов’язання, пов’язане з передачею товару Б комітенту, зрівноважить податковий кредит по товару А.
Що ж стосується обміну посередницьких послуг на частину товару Б, то тут у наявності не тільки постачання (надання) послуг комісіонером, але і продаж йому товару комітентом, що виступає вже в ролі продавця, оскільки будь-яка договірна передача товару у власність за компенсацію вважається, згідно п. 1.4 ст. 1 Закону про ПДВ, поставкою (продажем) товару. Бартер, що тут виникає, обкладається ПДВ у такий спосіб. В момент надання послуг комісіонера в нього виникає податкове зобов’язання з ПДВ, а в комітента —
податковий кредит (обидві суми обчислюються від договірної вартості наданих послуг). В момент же передачі у власність комісіонера частини товару Б сторони міняються «податковими ролями», тобто в комітента, як у продавця товару, виникає податкове зобов’язання з ПДВ, а комісіонер, як покупець частини товару Б, відображає податковий кредит з ПДВ. (Втім, усе в цьому «маленькому» бартері може відбуватися й одночасно, якщо, як говорилося вище, звіт комісіонера, акт наданих послуг, накладна на передачу частини товару Б, а також податкові накладні на поставку послуг і товару будуть датовані тим самим числом).
Податок на прибуток
Розгляд валових доходів і витрат почнемо з питання про валовий доход комісіонера при продажі комісійного товару. Єдина пряма вказівка на цей рахунок, зроблена в пп. 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 Закону про прибуток, передбачає тільки те, що до валового доходу комісіонера не включається вартість товару при одержанні його на комісію («…не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, притягнуті платником податку у зв’язку з: ... залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, зберігання (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачу права власності на таке майно»).
Загальні положення Закону про прибуток наводять на думку про необхідність включення до складу валового доходу комісіонера не тільки вартості його послуг (без ПДВ), але і доходу від продажу комісійного товару. Адже згідно п. 4.1 ст. 4 цього Закону валовий доход — це загальна сума доходу платника податку від всіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах. При цьому валовий доход включає, зокрема, загальні доходи від продажу товарів, робіт і послуг (пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4).
Однак, як бачимо, Закон про прибуток говорить все-таки про доходи цього підприємства (платника податку на прибуток), а не про всі підряд надходження на його банківські рахунки або в його володіння. Тому що не може, наприклад, вважатися доходом підприємства те саме майно, що йому свідомо не належить, а надходить до нього лише за умови подальшої передачі законному власникові.
Тут дуже важливим є з’ясування змісту поняття «доход». І хоча в Законі про прибуток його реальне визначення не наводиться, проте, у зазначених положеннях Закону мається на увазі саме доход (як і в пункті 1.21, де є лише спроба його номінального визначення). Тому звернемося до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», де в п. 4 сказано, що «доходи — збільшення економічних вигід у вигляді надходжень активів або зменшення зобов’язань, які призводять до збільшення власного капіталу (крім збільшення капіталу за рахунок внесків учасників)».
Очевидно, що в ситуації, яка розглядається нами, тільки надходження активів від реалізації послуг комісіонера призводить до збільшення його власного капіталу, тоді як надходження від продажу комісійного товару не збільшують власний капітал комісіонера, тому що, повторюємо, все отримане комісіонером за рахунок комітента є власністю останнього (ст. 1018 ЦКУ). Таким чином, до складу валового доходу комісіонера при продажу третім особам комісійного товару включаються надходження від реалізації послуг комісіонера, але не від продажу самого товару.
Стосовно до нашої ситуації тепер можна стверджувати таке. Ні товар А, ні товар Б (у момент його одержання від покупця товару А) не включаються до валового доходу комісіонера. До такого доходу включається лише частина товару Б (за винятком ПДВ), що придбавається комісіонером у комітента в обмін на посередницькі послуги.
Вартість товару Б, отриманого комісіонером у власність, відноситься і до його валових витрат, оскільки в цьому випадку він є звичайним покупцем, а комітент — безпосереднім продавцем. (Взагалі ж, якщо говорити суворо відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону про прибуток, то саме вартість послуг комісіонера і є витратами в нематеріальній формі, оскільки саме надання цих послуг комітенту виступає компенсацією вартості частини товару Б, що придбавається комісіонером у комітента для його подальшого використання у власній господарській діяльності.)
Що стосується дати відображення в податковому обліку комісіонера його валових доходів і витрат відносно бартеру «послуги – частина товару Б», то це та сама дата акту наданих послуг і накладної на товар від комітента, оскільки спеціальний порядок оподаткування бартерних операцій скасований з 01.01.2003 р.
Далі зазначимо, що на дату підписання сторонами зазначеного вище пакета документів у податковому обліку комітента відображаються валові доходи у зв’язку з реалізацією товару А через комісіонера та реалізацією комісіонерові частини товару Б, а також валові витрати у зв’язку з одержанням товару Б і послуг комісіонера.
Варто підкреслити, що комітент і комісіонер зобов’язані, згідно п. 5.9 Закону про прибуток, вести податковий облік приросту (убутку) балансової вартості тих товарів, які отримані кожним з них у власність і включені ними до своїх валових витрат. При цьому якщо загальна балансова вартість всіх товарів комітента на кінець звітного періоду перевищить їхню балансову вартість на початок того самого періоду, то сума такого перевищення повинна включатися до складу його валових доходів за такий період. А якщо балансова вартість всіх товарів комітента на кінець звітного періоду буде меншою, ніж їхня балансова вартість на початок того самого періоду, то сума такого зменшення вартості повинна включатися до складу його валових витрат за такий період.
Аналогічні правила (п. 5.9) стосуються і комісіонера стосовно його власних товарів.
Нормативна база
1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
2. Закон про ПДВ – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
3. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
Далі буде
Облік комісійного бартеру
Закінчення. Початок див. у «ШБ» № 9/2006 р.
Брати без осліплення, розставатися з легкістю.
М.Аврелій
Чим не девіз для роботи з комісійним товаром?
Бухгалтерський облік у комісіонера
Оскільки комісійний товар А є власністю комітента, то його облік у комісіонера ведеться простим записом на забалансовому рахунку 024 «Товари, прийняті на комісію».
Що стосується товару Б, придбаного комісіонером для комітента і за його рахунок, то і цей товар, знову ж, будучи власністю комітента, враховується за балансом комісіонера. І хоча спеціальний рахунок на цей випадок в Інструкції № 291 не передбачений, однак у ній сказано, що на забалансовому рахунку 025 «Майно в довірчому управлінні» враховуються товарно-матеріальні цінності, які надійшли повіреному від третіх осіб (повіреному, що діє на підставі договору доручення з довірителем). Цим рахунком 025 і варто скористатися комісіонерові, оскільки з погляду права власності на товар, придбаний однією особою за рахунок і для іншої особи, немає ніякої різниці між договорами доручення та комісії.
Продаж отриманого на комісію товару А відображається по кредиту субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів». При цьому комісіонер дебетує субрахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», оскільки саме він укладає від свого імені договір купівлі-продажу з покупцем і передає йому товар. З цієї самої причині кредитується саме субрахунок 702, хоча сама по собі реалізація чужого товару не може приносити ніякого доходу комісіонерові-продавцеві, тому що вона веде до збільшення власного капіталу комітента, а не комісіонера. На користь застосування (нормативного, а не значеннєвого) субрахунку 702 говорить і те, що згідно п. 17 П(С)БО 3 отримані підприємством від інших осіб суми доходів, які за договорами належать комітентам (принципалам), у звіті про фінансові результати такого підприємства відображаються в статті «Інші відрахування з доходу».
Тому для нарахування зобов’язання перед комітентом за проданий товар Інструкція № 291 передбачає використання в обліку комісіонера проводки по дебету субрахунку 704 «Відрахування з доходу» і кредиту субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (а до 31.12.2002 р. План рахунків та Інструкція № 291 для нарахування зазначеного зобов’язання взагалі передбачали проводку Д-т 702 К-т 685). Підкреслимо, що кредитується саме субрахунок 685, а не 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», оскільки комітент не є для комісіонера постачальником товару А (якщо говорити про постачальника, то ним є сам комісіонер, але тільки вже відносно покупця товару).
Застосування в розглянутій ситуації субрахунку 702 зберігається законодавцем ще і з метою обліку ПДВ, оскільки податкове зобов’язання з ПДВ, що виникає в комісіонера при продажі товару А, нараховується проводкою Д-т 702 К-т 641. Тому сума проводки Д-т 704 К-т 685 дорівнює сумі реалізації товару А за винятком ПДВ. Однак далі обороти по кредиту рахунку 702 і кредиту рахунку 685 вирівнюються, оскільки комісіонер робить запис по дебету субрахунку 644 «Податковий кредит» і кредиту субрахунку 685, відображаючи, таким чином, свій податковий кредит з ПДВ від суми отриманого на комісію товару А. На розрахунки комісіонера з бюджетом ця сума податкового кредиту відноситься проводкою Д-т 641 К-т 644 після передачі комітенту придбаного за його дорученням товару Б.
Податковий кредит з ПДВ, що виникає в комісіо¬нера у зв’язку з одержанням товару Б (в обмін на наданий товар А), відображається проводкою Д-т 641 К-т 644. Субрахунок 631 у цьому випадку не кредитується через відсутність у комісіонера балансового відображення розрахунків з постачальником. Причиною тому — забалансовий облік отриманого за бартером товару Б, розрахунки за який закриваються проводкою Д-т 685 (аналітичний облік по комітенту) К-т 361 (аналітичний облік по покупцю товару А).
Податкове зобов’язання з ПДВ, що нараховується комісіонером за фактом передачі товару Б комітенту, враховується проводкою Д-т 643 К-т 641. Після чого суми ПДВ, які «завислі» на субрахунках 644 і 643, списуються проводкою Д-т 644 К-т 643. Таким чином, комісіонер виходить «на нуль» у своєму податковому обліку ПДВ по операціях, пов’язаних із придбанням товару Б и передачею його комітенту.
Бухгалтерський облік у комітента
Передача товару А комісіонерові для продажу відображається проводкою з кредиту субрахунку 281 «Товари на складі» у дебет субрахунку 283 «Товари на комісії» за балансовою вартістю товару. Реалізація товару А відображається за продажною вартістю проводкою з кредиту субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» у дебет субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами», оскільки продаж здійснено через посередника. Таким чином, комітент враховує свої права вимоги до комісіонера на підставі звіту останнього. (У дужках зазначимо, що на практиці можлива і наступна за зазначеною проводка Д-т 361 К-т 377. Вона має місце, якщо ситуація включає комерційне кредитування покупця комісіонером, надання звіту комітенту і через якийсь час (після розкриття перед ним особи комітента) відступлення комітенту прав вимоги до покупця).
Податкове зобов’язання з ПДВ, пов’язане з продажем товару А, комітент враховує записом Д-т 702 К-т 643, оскільки товар Б може бути ще не отриманий від комісіонера (втім, навіть і в нашій ситуації до покупця спочатку «іде» товар А, а потім від нього «приходить» товар Б, хоча документи, які оформляють виконання договору комісії, і датуються одним числом). Далі, за фактом одержання товару Б, комітент нараховує ПДВ по товару А безпосередньо на користь бюджету проводкою Д-т 643 К-т 641.
Одержання товару Б від комісіонера комітент відображає (у сумі за мінусом ПДВ) по дебету субрахунку 281 і кредиту того самого субрахунку 685, а не 631, оскільки між сторонами діє договір комісії, а не поставки, у зв’язку з чим комісіонер не може вважатися постачальником комітента. (У дужках зазначимо, що на практиці можлива і наступна за зазначеною проводка Д-т 685 К-т 631, якщо ситуація включає комерційне кредитування постачальником комісіонера, надання звіту комітенту і через якийсь час переведення на комітента боргу перед постачальником за згодою останнього).
Право на податковий кредит з ПДВ від загальної вартості придбаного товару Б комітент враховує проводкою Д-т 641 К-т 685.
Зазначимо ще, що вартість послуг комісіонера, оскільки вони опосередковують продаж товару А и купівлю товару Б, розбивається в обліку комітента на дві рівні частини (за винятком ПДВ), одна з яких відноситься до складу витрат на збут товару А (Д-т 93 К-т 631), а інша включається до собівартості товару Б (Д-т 281 К-т 631). Далі на суму податкового кредиту з ПДВ від загальної вартості отриманих послуг комісіонера робиться запис по дебету субрахунку 641 і кредиту субрахунку 631.
Всі інші проводки для комісіонера і комітента мають бути зрозумілі з нижченаведених таблиць, складених з використанням умовного числового прикладу.
Облік у комісіонера № з/п Зміст запису Бухгалтерський облік Сума,
тис. грн. Податковий облік
Дт Кт ВД ВВ
1 2 3 4 5 6 7
1 Забалансовий облік товару А, прийнятого на комісію 024 - 1200,00 - -
2 Товар А реалізований покупцеві 361 702 1200,00 - -
3 Податкове зобов’язання з ПДВ від суми реалізації 702 641 200,00 - -
4 На відрахування з доходу відноситься сума зобов’язання перед комітентом (за мінусом ПДВ) 704 685 1000,00 - -
5 ПДВ від загальної суми зобов’язання перед комітентом 644 685 200,00 - -
6 з забалансового обліку списується реалізований товар - 024 1200,00 - -
7 Податковий кредит з ПДВ від загальної вартості товару Б, придбаного для комітента 641 644 200,00 - -
8 Забалансовий облік товару, придбаного для комітента 025 - 1200,00 - -
9 Списання з обліку товару, придбаного для комітента - - 025 1200,00 - -
10 Податкове зобов’язання з ПДВ від загальної суми товару, придбаного для комітента 643 641 200,00 - -
11 Взаємопогашення податкового кредиту та зобов’язання (ПДВ) у зв’язку з товаром для комітента644 643 200,00 - -
12 Погашення зобов’язання перед комітентом за рахунок вимоги до покупця товару комітента 685 361 1200,00 - -
13 Податковий кредит з ПДВ від загальної суми прийнятого на комісію товару А 641 644 200,00 - -
14 Загальна вартість послуг, наданих комітенту 361 703 120,00 100,00 -
15 Податкове зобов’язання з ПДВ від загальної вартості послуг 703 641 20,00 - -
16 Одержання товару від комітента в обмін на послуги комісіонера 281 631 100,00 - 100,00
17 Податковий кредит з ПДВ від загальної суми товару Б, отриманого в обмін на послуги 641 631 20,00 - -
18 Взаємопогашення вимоги до комітента і зобов’язання перед ним (послуги за товар) 631 361 120,00 - -
19 Результат від реалізації комісійного товару А 702 791 1000,00 - -
20 Списання зазначеного відрахування з доходу на фінансовий результат 791 704 1000,00 - -
21 Результат від реалізації послуг 703 791 100,00 - -
І як тільки наші предки спромоглися жити без загального еквіваленту, здійснюючи тільки натуральний обмін?
Наше завдання в цій статті — проаналізувати господарську ситуацію, що зводиться до того, що підприємство-комітент передає власний товар А підприємству-комісіонерові з дорученням обміняти цей товар на товар Б у третьої особи. При цьому загальні вартості товарів А и Б рівні і є звичайними на момент товарного обміну (самі ж товари не аналогічні один одному). В обмін на комісійні послуги комітент надає комісіонерові частина товару Б, що дорівнює за вартістю звичайній ціні на такі послуги. Таким чином, виходить два бартери: 1) між комісіонером і покупцем товару А; 2) між комісіонером і комітентом. Цю ситуацію можна зобразити за допомогою такої схеми.
Зазначимо ще, що частина товару Б, що належить комісіонерові за його послуги, передається комітентом у власність комісіонера відразу ж на підприємстві останнього і що всі три підприємства є платниками ПДВ і податку на прибуток.
Цивільно-правовий аспект розглянутої ситуації вимагає звернути увагу на такі важливі моменти. Оскільки укладається договір комісіонером від свого імені, то суб’єктом прав і обов’язків стосовно набувача товару стає саме комісіонер (ст. 1016 ЦКУ), незважаю¬чи на те, що власником запропонованого до обміну товару А є комітент.
Продаж — це, як відомо, передача товару у власність, однак власником товару Б в момент здійснення комісіонером договору міни стає комітент, оскільки відповідно до ст. 1018 ЦКУ майно, придбане комісіо¬нером за рахунок комітента, є власністю комітента. Причому комісіонер відповідає перед комітентом за втрату, нестачу або пошкодження майна комітента (ст. 1021 ЦКУ). Таким чином, комісіонер зобов’язаний зберігати товар Б до передачі його комітенту.
Тепер розберемо бартерні відносини між комісіонером і комітентом. Оскільки частина товару Б, що належить комісіонеру за його послуги, залишиться в комісіонера, то може здатися, що комісіонер просто втримує таку частину товару Б. Однак це не так. Справа в тому, що скільки б комісіонер не втримував (навіть за договором) відповідну частину товару Б, власником його він не стане доти, поки комітент - дійсний власник не підпише відповідну накладну на передачу товару.
Утримання, як таке, може стосуватися тільки коштів. Це виходить зі ст. 1020 ЦКУ, де читаємо, що комісіонер має право відраховувати належні йому за договором суми з усіх коштів, що надійшли до нього для комітента.
Тому, з огляду на законодавство й інтереси сторін, у цій ситуації доцільно відразу (однією датою) підписувати такий пакет документів: 1) акт приймання-передачі товару Б комітенту в повному обсязі;
2) звіт комісіонера; 3) акт наданих послуг комісіо¬нера; 4) накладну на передачу частини товару Б комісіонерові як винагорода за його послуги. Таким чином, і доручення буде виконано, і винагорода отримана за допомогою передачі права власності на товар. Причому, подібне складання документів як найкраще сприяє правильному податковому обліку ПДВ розглянутих операцій, що ми зараз і покажемо.
Оподаткування ПДВ
Відповідно до визначення в п. 1.19 ст. 1 Закону про прибуток всі розглянуті нами операції є бартерними, оскільки ні товари А и Б, ні послуги комісіонера коштами не оплачуються. В момент передачі товару на комісію не виникає об’єкта оподаткування ПДВ, оскільки така передача не є постачанням товару, а надання посередницьких послуг ще тільки повинне відбутися в майбутньому. Тому в комітента і комісіо¬нера тут ще немає ні податкових зобов’язань з ПДВ, ні права на податковий кредит.
Правилами п. 4.7 Закону про ПДВ передбачено, що в момент продажу комісійного товару покупцю в комісіонера (але не в комітента) виникає податкове зобов’язання з ПДВ (перша подія в нашій ситуації — це відвантаження покупцю товару А, тоді як спеціаль¬ний порядок оподаткування бартерних операцій з 01.01.2003 р., як відомо, скасований).
Що стосується придбання товару комісіонером (повірником) за дорученням та за рахунок комітента (довірителя), то датою збільшення податкового кредиту такого повірника є дата перерахування коштів на користь продавця таких товарів або постачання інших видів компенсації вартості таких товарів.
І оскільки товар А, проданий комісіонером покупцю, є компенсацією вартості товару Б, що придбавається комісіонером за бартером для комітента, то в момент продажу товару А в комісіонера виникає право на податковий кредит з ПДВ відносно загальної вартості очікуваного до одержання товару Б. Таким чином, у момент одержання товару Б від покупця товару А в комісіонера нічого, пов’язаного з ПДВ при обміні товару А на товар Б, уже не виникає.
Продовжуючи розглядати нашу ситуацію крізь призму п. 4.7 Закону про ПДВ, зазначимо положення, відповідно до якого розглянутий комісіонер повинен нарахувати податкове зобов’язання з ПДВ від загальної вартості товару Б в момент його передачі комітенту. Точно так само право на податковий кредит з ПДВ (від загальної вартості товару Б) виникає в комітента (довірителя) тільки в момент одержання товару Б від комісіонера (повірника).
І оскільки вартість товару Б, переданого комісіонером комітенту, є компенсацією вартості переданого на комісію (і потім проданого за бартером) товару А, то Закон про ПДВ (той самий п. 4.7) пов’язує з датою передачі товару Б комітенту ще і виникнення в комітента податкового зобов’язання з ПДВ (від загальної вартості реалізованого комісіонером товару А), а також одержання комісіонером права на податковий кредит з ПДВ (від загальної вартості отриманого на комісію і вже проданого покупцю товару А).
Резюмувати все сказане про ПДВ можна так. Відносно реалізованого за договором комісії товару А подат¬кове зобов’язання в комісіонера виникає в момент передачі цього товару покупцеві, а податковий кредит — у момент передачі компенсації (у вигляді товару Б) комітенту. При цьому податкове зобов’язання в комітента, пов’язане з реалізацією товару А, виникає в момент одержання від комісіонера товару Б.
Тоді як відносно товару Б, що придбавається за договором комісії, податковий кредит у комісіонера виникає в момент передачі товару А у власність покупцю (продавцю товару Б), а податкове зобов’язання — в момент передачі товару Б комітенту (у вигляді компенсації за товар А). При цьому податковий кредит у комітента, пов’язаний з придбанням товару Б, виникає в момент одержання цього товару від комісіо¬нера.
Ну і зрозуміло, що по датах виникнення податкових зобов’язань з ПДВ особи, що передають товари, виписують своїм контрагентам податкові накладні.
Такий «податковий розклад», запропонований Законом про ПДВ для комісійного бартеру, має підштовхувати комісіонера починати і закінчувати своє посередництво в тому самому місяці, щоб його подат¬кові зобов’язання і податковий кредит були взаємно врівноважені. Втім, що стосується конкретно нашої ситуації, то якщо бартерний процес почнеться в одному місяці, а закінчиться в іншому, комісіонер однаково не «попадає» по ПДВ. Податкове зобов’язання комісіонера, пов’язане з продажем товару А, буде врівноважено податковим кредитом по товару Б, а податкове зобов’язання, пов’язане з передачею товару Б комітенту, зрівноважить податковий кредит по товару А.
Що ж стосується обміну посередницьких послуг на частину товару Б, то тут у наявності не тільки постачання (надання) послуг комісіонером, але і продаж йому товару комітентом, що виступає вже в ролі продавця, оскільки будь-яка договірна передача товару у власність за компенсацію вважається, згідно п. 1.4 ст. 1 Закону про ПДВ, поставкою (продажем) товару. Бартер, що тут виникає, обкладається ПДВ у такий спосіб. В момент надання послуг комісіонера в нього виникає податкове зобов’язання з ПДВ, а в комітента —
податковий кредит (обидві суми обчислюються від договірної вартості наданих послуг). В момент же передачі у власність комісіонера частини товару Б сторони міняються «податковими ролями», тобто в комітента, як у продавця товару, виникає податкове зобов’язання з ПДВ, а комісіонер, як покупець частини товару Б, відображає податковий кредит з ПДВ. (Втім, усе в цьому «маленькому» бартері може відбуватися й одночасно, якщо, як говорилося вище, звіт комісіонера, акт наданих послуг, накладна на передачу частини товару Б, а також податкові накладні на поставку послуг і товару будуть датовані тим самим числом).
Податок на прибуток
Розгляд валових доходів і витрат почнемо з питання про валовий доход комісіонера при продажі комісійного товару. Єдина пряма вказівка на цей рахунок, зроблена в пп. 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 Закону про прибуток, передбачає тільки те, що до валового доходу комісіонера не включається вартість товару при одержанні його на комісію («…не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, притягнуті платником податку у зв’язку з: ... залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, зберігання (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачу права власності на таке майно»).
Загальні положення Закону про прибуток наводять на думку про необхідність включення до складу валового доходу комісіонера не тільки вартості його послуг (без ПДВ), але і доходу від продажу комісійного товару. Адже згідно п. 4.1 ст. 4 цього Закону валовий доход — це загальна сума доходу платника податку від всіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах. При цьому валовий доход включає, зокрема, загальні доходи від продажу товарів, робіт і послуг (пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4).
Однак, як бачимо, Закон про прибуток говорить все-таки про доходи цього підприємства (платника податку на прибуток), а не про всі підряд надходження на його банківські рахунки або в його володіння. Тому що не може, наприклад, вважатися доходом підприємства те саме майно, що йому свідомо не належить, а надходить до нього лише за умови подальшої передачі законному власникові.
Тут дуже важливим є з’ясування змісту поняття «доход». І хоча в Законі про прибуток його реальне визначення не наводиться, проте, у зазначених положеннях Закону мається на увазі саме доход (як і в пункті 1.21, де є лише спроба його номінального визначення). Тому звернемося до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», де в п. 4 сказано, що «доходи — збільшення економічних вигід у вигляді надходжень активів або зменшення зобов’язань, які призводять до збільшення власного капіталу (крім збільшення капіталу за рахунок внесків учасників)».
Очевидно, що в ситуації, яка розглядається нами, тільки надходження активів від реалізації послуг комісіонера призводить до збільшення його власного капіталу, тоді як надходження від продажу комісійного товару не збільшують власний капітал комісіонера, тому що, повторюємо, все отримане комісіонером за рахунок комітента є власністю останнього (ст. 1018 ЦКУ). Таким чином, до складу валового доходу комісіонера при продажу третім особам комісійного товару включаються надходження від реалізації послуг комісіонера, але не від продажу самого товару.
Стосовно до нашої ситуації тепер можна стверджувати таке. Ні товар А, ні товар Б (у момент його одержання від покупця товару А) не включаються до валового доходу комісіонера. До такого доходу включається лише частина товару Б (за винятком ПДВ), що придбавається комісіонером у комітента в обмін на посередницькі послуги.
Вартість товару Б, отриманого комісіонером у власність, відноситься і до його валових витрат, оскільки в цьому випадку він є звичайним покупцем, а комітент — безпосереднім продавцем. (Взагалі ж, якщо говорити суворо відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону про прибуток, то саме вартість послуг комісіонера і є витратами в нематеріальній формі, оскільки саме надання цих послуг комітенту виступає компенсацією вартості частини товару Б, що придбавається комісіонером у комітента для його подальшого використання у власній господарській діяльності.)
Що стосується дати відображення в податковому обліку комісіонера його валових доходів і витрат відносно бартеру «послуги – частина товару Б», то це та сама дата акту наданих послуг і накладної на товар від комітента, оскільки спеціальний порядок оподаткування бартерних операцій скасований з 01.01.2003 р.
Далі зазначимо, що на дату підписання сторонами зазначеного вище пакета документів у податковому обліку комітента відображаються валові доходи у зв’язку з реалізацією товару А через комісіонера та реалізацією комісіонерові частини товару Б, а також валові витрати у зв’язку з одержанням товару Б і послуг комісіонера.
Варто підкреслити, що комітент і комісіонер зобов’язані, згідно п. 5.9 Закону про прибуток, вести податковий облік приросту (убутку) балансової вартості тих товарів, які отримані кожним з них у власність і включені ними до своїх валових витрат. При цьому якщо загальна балансова вартість всіх товарів комітента на кінець звітного періоду перевищить їхню балансову вартість на початок того самого періоду, то сума такого перевищення повинна включатися до складу його валових доходів за такий період. А якщо балансова вартість всіх товарів комітента на кінець звітного періоду буде меншою, ніж їхня балансова вартість на початок того самого періоду, то сума такого зменшення вартості повинна включатися до складу його валових витрат за такий період.
Аналогічні правила (п. 5.9) стосуються і комісіонера стосовно його власних товарів.
Нормативна база
1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
2. Закон про ПДВ – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
3. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями.
Далі буде
Облік комісійного бартеру
Закінчення. Початок див. у «ШБ» № 9/2006 р.
Брати без осліплення, розставатися з легкістю.
М.Аврелій
Чим не девіз для роботи з комісійним товаром?
Бухгалтерський облік у комісіонера
Оскільки комісійний товар А є власністю комітента, то його облік у комісіонера ведеться простим записом на забалансовому рахунку 024 «Товари, прийняті на комісію».
Що стосується товару Б, придбаного комісіонером для комітента і за його рахунок, то і цей товар, знову ж, будучи власністю комітента, враховується за балансом комісіонера. І хоча спеціальний рахунок на цей випадок в Інструкції № 291 не передбачений, однак у ній сказано, що на забалансовому рахунку 025 «Майно в довірчому управлінні» враховуються товарно-матеріальні цінності, які надійшли повіреному від третіх осіб (повіреному, що діє на підставі договору доручення з довірителем). Цим рахунком 025 і варто скористатися комісіонерові, оскільки з погляду права власності на товар, придбаний однією особою за рахунок і для іншої особи, немає ніякої різниці між договорами доручення та комісії.
Продаж отриманого на комісію товару А відображається по кредиту субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів». При цьому комісіонер дебетує субрахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», оскільки саме він укладає від свого імені договір купівлі-продажу з покупцем і передає йому товар. З цієї самої причині кредитується саме субрахунок 702, хоча сама по собі реалізація чужого товару не може приносити ніякого доходу комісіонерові-продавцеві, тому що вона веде до збільшення власного капіталу комітента, а не комісіонера. На користь застосування (нормативного, а не значеннєвого) субрахунку 702 говорить і те, що згідно п. 17 П(С)БО 3 отримані підприємством від інших осіб суми доходів, які за договорами належать комітентам (принципалам), у звіті про фінансові результати такого підприємства відображаються в статті «Інші відрахування з доходу».
Тому для нарахування зобов’язання перед комітентом за проданий товар Інструкція № 291 передбачає використання в обліку комісіонера проводки по дебету субрахунку 704 «Відрахування з доходу» і кредиту субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (а до 31.12.2002 р. План рахунків та Інструкція № 291 для нарахування зазначеного зобов’язання взагалі передбачали проводку Д-т 702 К-т 685). Підкреслимо, що кредитується саме субрахунок 685, а не 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», оскільки комітент не є для комісіонера постачальником товару А (якщо говорити про постачальника, то ним є сам комісіонер, але тільки вже відносно покупця товару).
Застосування в розглянутій ситуації субрахунку 702 зберігається законодавцем ще і з метою обліку ПДВ, оскільки податкове зобов’язання з ПДВ, що виникає в комісіонера при продажі товару А, нараховується проводкою Д-т 702 К-т 641. Тому сума проводки Д-т 704 К-т 685 дорівнює сумі реалізації товару А за винятком ПДВ. Однак далі обороти по кредиту рахунку 702 і кредиту рахунку 685 вирівнюються, оскільки комісіонер робить запис по дебету субрахунку 644 «Податковий кредит» і кредиту субрахунку 685, відображаючи, таким чином, свій податковий кредит з ПДВ від суми отриманого на комісію товару А. На розрахунки комісіонера з бюджетом ця сума податкового кредиту відноситься проводкою Д-т 641 К-т 644 після передачі комітенту придбаного за його дорученням товару Б.
Податковий кредит з ПДВ, що виникає в комісіо¬нера у зв’язку з одержанням товару Б (в обмін на наданий товар А), відображається проводкою Д-т 641 К-т 644. Субрахунок 631 у цьому випадку не кредитується через відсутність у комісіонера балансового відображення розрахунків з постачальником. Причиною тому — забалансовий облік отриманого за бартером товару Б, розрахунки за який закриваються проводкою Д-т 685 (аналітичний облік по комітенту) К-т 361 (аналітичний облік по покупцю товару А).
Податкове зобов’язання з ПДВ, що нараховується комісіонером за фактом передачі товару Б комітенту, враховується проводкою Д-т 643 К-т 641. Після чого суми ПДВ, які «завислі» на субрахунках 644 і 643, списуються проводкою Д-т 644 К-т 643. Таким чином, комісіонер виходить «на нуль» у своєму податковому обліку ПДВ по операціях, пов’язаних із придбанням товару Б и передачею його комітенту.
Бухгалтерський облік у комітента
Передача товару А комісіонерові для продажу відображається проводкою з кредиту субрахунку 281 «Товари на складі» у дебет субрахунку 283 «Товари на комісії» за балансовою вартістю товару. Реалізація товару А відображається за продажною вартістю проводкою з кредиту субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів» у дебет субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами», оскільки продаж здійснено через посередника. Таким чином, комітент враховує свої права вимоги до комісіонера на підставі звіту останнього. (У дужках зазначимо, що на практиці можлива і наступна за зазначеною проводка Д-т 361 К-т 377. Вона має місце, якщо ситуація включає комерційне кредитування покупця комісіонером, надання звіту комітенту і через якийсь час (після розкриття перед ним особи комітента) відступлення комітенту прав вимоги до покупця).
Податкове зобов’язання з ПДВ, пов’язане з продажем товару А, комітент враховує записом Д-т 702 К-т 643, оскільки товар Б може бути ще не отриманий від комісіонера (втім, навіть і в нашій ситуації до покупця спочатку «іде» товар А, а потім від нього «приходить» товар Б, хоча документи, які оформляють виконання договору комісії, і датуються одним числом). Далі, за фактом одержання товару Б, комітент нараховує ПДВ по товару А безпосередньо на користь бюджету проводкою Д-т 643 К-т 641.
Одержання товару Б від комісіонера комітент відображає (у сумі за мінусом ПДВ) по дебету субрахунку 281 і кредиту того самого субрахунку 685, а не 631, оскільки між сторонами діє договір комісії, а не поставки, у зв’язку з чим комісіонер не може вважатися постачальником комітента. (У дужках зазначимо, що на практиці можлива і наступна за зазначеною проводка Д-т 685 К-т 631, якщо ситуація включає комерційне кредитування постачальником комісіонера, надання звіту комітенту і через якийсь час переведення на комітента боргу перед постачальником за згодою останнього).
Право на податковий кредит з ПДВ від загальної вартості придбаного товару Б комітент враховує проводкою Д-т 641 К-т 685.
Зазначимо ще, що вартість послуг комісіонера, оскільки вони опосередковують продаж товару А и купівлю товару Б, розбивається в обліку комітента на дві рівні частини (за винятком ПДВ), одна з яких відноситься до складу витрат на збут товару А (Д-т 93 К-т 631), а інша включається до собівартості товару Б (Д-т 281 К-т 631). Далі на суму податкового кредиту з ПДВ від загальної вартості отриманих послуг комісіонера робиться запис по дебету субрахунку 641 і кредиту субрахунку 631.
Всі інші проводки для комісіонера і комітента мають бути зрозумілі з нижченаведених таблиць, складених з використанням умовного числового прикладу.
Облік у комісіонера № з/п Зміст запису Бухгалтерський облік Сума,
тис. грн. Податковий облік
Дт Кт ВД ВВ
1 2 3 4 5 6 7
1 Забалансовий облік товару А, прийнятого на комісію 024 - 1200,00 - -
2 Товар А реалізований покупцеві 361 702 1200,00 - -
3 Податкове зобов’язання з ПДВ від суми реалізації 702 641 200,00 - -
4 На відрахування з доходу відноситься сума зобов’язання перед комітентом (за мінусом ПДВ) 704 685 1000,00 - -
5 ПДВ від загальної суми зобов’язання перед комітентом 644 685 200,00 - -
6 з забалансового обліку списується реалізований товар - 024 1200,00 - -
7 Податковий кредит з ПДВ від загальної вартості товару Б, придбаного для комітента 641 644 200,00 - -
8 Забалансовий облік товару, придбаного для комітента 025 - 1200,00 - -
9 Списання з обліку товару, придбаного для комітента - - 025 1200,00 - -
10 Податкове зобов’язання з ПДВ від загальної суми товару, придбаного для комітента 643 641 200,00 - -
11 Взаємопогашення податкового кредиту та зобов’язання (ПДВ) у зв’язку з товаром для комітента644 643 200,00 - -
12 Погашення зобов’язання перед комітентом за рахунок вимоги до покупця товару комітента 685 361 1200,00 - -
13 Податковий кредит з ПДВ від загальної суми прийнятого на комісію товару А 641 644 200,00 - -
14 Загальна вартість послуг, наданих комітенту 361 703 120,00 100,00 -
15 Податкове зобов’язання з ПДВ від загальної вартості послуг 703 641 20,00 - -
16 Одержання товару від комітента в обмін на послуги комісіонера 281 631 100,00 - 100,00
17 Податковий кредит з ПДВ від загальної суми товару Б, отриманого в обмін на послуги 641 631 20,00 - -
18 Взаємопогашення вимоги до комітента і зобов’язання перед ним (послуги за товар) 631 361 120,00 - -
19 Результат від реалізації комісійного товару А 702 791 1000,00 - -
20 Списання зазначеного відрахування з доходу на фінансовий результат 791 704 1000,00 - -
21 Результат від реалізації послуг 703 791 100,00 - -
-
ТаНчиК
- Оракул
- Повідомлень: 248
- З нами з: 29 квітня 2009, 23:36
- Дякував (ла): 2 рази
- Подякували: 4 рази
Облік у комітента
Таблиця 2
№ з/п Зміст запису Бухгалтерський
облік Сума,
тис. грн. Податковий
облік
Дт Кт ВД ВВ
1 2 3 4 5 6 7
1 Передача товару А на комісію 283 281 700,00 - -
2 Реалізація товару А через комісіонера 377 702 1200,00 1000,00 -
3 Податкове зобов’язання з ПДВ від суми реалізації 702 643 200,00 - -
4 Собівартість реалізованого товару А 902 283 700,00 - -
5 Право власності на товар Б, придбаний комісіонером
(акт приймання-передачі товару) 281 685 1000,00 - 1000,00
6 Право на податковий кредит з ПДВ від загальної вартості придбаного товБ 641 685 200,00 - -
7 Закриття розрахунків з комісіонером по товарах А і Б 685 377 1200,00 - -
8 ПДВ по реалізації товару А (після одержання товару Б від комісіонера) 643 641 200,00 - -
9 До складу витрат на збут товару А включається половина
вартості послуг комісіонера 93 631 50,00 - 50,00
10 До собівартості товару Б включається друга половина вартості
послуг комісіонера 281 631 50,00 - 50,00
11 Податковий кредит з ПДВ від вартості послуг
комісіонера 641 631 20,00 - -
12 Реалізація комісіонеру частини товару Б (за його
послуги) 361 702 120,00 100,00 -
13 Податкове зобов’язання з ПДВ від суми товару Б, переданого
в обмін на послуги 702 641 20,00 - -
14 Собівартість реалізації частини товару Б комісіонеру 902 281 100,00 - -
15 Взаємопогашення зобов’язання перед комісіонером за послуги
і його борг за частину товару Б 631 361 120,00 - -
16 Нарахування результату від реалізації товарів А і Б 702 791 1100,00 - -
17 Списання загальної собівартості реалізації товарів А і Б 791 902 800,00 - -
18 Списання витрат на збут 791 93 50,00 - -
Таблиця 2
№ з/п Зміст запису Бухгалтерський
облік Сума,
тис. грн. Податковий
облік
Дт Кт ВД ВВ
1 2 3 4 5 6 7
1 Передача товару А на комісію 283 281 700,00 - -
2 Реалізація товару А через комісіонера 377 702 1200,00 1000,00 -
3 Податкове зобов’язання з ПДВ від суми реалізації 702 643 200,00 - -
4 Собівартість реалізованого товару А 902 283 700,00 - -
5 Право власності на товар Б, придбаний комісіонером
(акт приймання-передачі товару) 281 685 1000,00 - 1000,00
6 Право на податковий кредит з ПДВ від загальної вартості придбаного товБ 641 685 200,00 - -
7 Закриття розрахунків з комісіонером по товарах А і Б 685 377 1200,00 - -
8 ПДВ по реалізації товару А (після одержання товару Б від комісіонера) 643 641 200,00 - -
9 До складу витрат на збут товару А включається половина
вартості послуг комісіонера 93 631 50,00 - 50,00
10 До собівартості товару Б включається друга половина вартості
послуг комісіонера 281 631 50,00 - 50,00
11 Податковий кредит з ПДВ від вартості послуг
комісіонера 641 631 20,00 - -
12 Реалізація комісіонеру частини товару Б (за його
послуги) 361 702 120,00 100,00 -
13 Податкове зобов’язання з ПДВ від суми товару Б, переданого
в обмін на послуги 702 641 20,00 - -
14 Собівартість реалізації частини товару Б комісіонеру 902 281 100,00 - -
15 Взаємопогашення зобов’язання перед комісіонером за послуги
і його борг за частину товару Б 631 361 120,00 - -
16 Нарахування результату від реалізації товарів А і Б 702 791 1100,00 - -
17 Списання загальної собівартості реалізації товарів А і Б 791 902 800,00 - -
18 Списання витрат на збут 791 93 50,00 - -