журнал дт-кт 2013 рік. но с 2013 могло что-то поменяться
Iноземна валюта у службовому відрядженні
Закордонне відрядження неможливе без витрат в іноземній валюті. Розглянемо найактуальніші питання, які стосуються використання іноземної валюти до, під час або безпосередньо після завершення службового відрядження.
Підприємство не має валютного рахунка. Чи може воно придбати валюту для відрядження через пункт обміну валют?
Ні, не може. I ось чому.
Відповідно до п. 1.1 Iнструкції №502, пункт обміну іноземної валюти — це структурна одиниця, яка відкривається банком (фінансовою установою), у т. ч. на підставі агентських договорів з юрособами-резидентами, а також національним оператором поштового зв'язку, де здійснюються валютно-обмінні операції для фізичних осіб — резидентів та нерезидентів.
Придбання підприємством іноземної валюти у фізособи також є неможливим. Адже ч. 3 ст. 6 Декрету №15-93 стверджує, що резиденти і нерезиденти — фізичні особи мають право продавати іноземну валюту уповноваженим банкам та іншим фінансовим установам, які одержали ліцензію Національного банку України, або за їхнім посередництвом іншим фізичним особам — резидентам, а також національному оператору поштового зв'язку, який одержав ліцензію Національного банку України.
А згідно з ч. 1 ст. 6 Декрету №15-93, торгівля іноземною валютою на території України резидентами і нерезидентами — юридичними особами здійснюється через уповноважені банки та інші фінансові установи, що одержали ліцензію на торгівлю іноземною валютою НБУ, виключно на міжбанківському валютному ринку України.
Отже, якщо підприємство не має валютного рахунка, воно може придбати іноземну валюту, зокрема для видачі авансу на відрядження, виключно в уповноваженому банку.
Чи обов'язково видавати аванс на закордонне відрядження у валюті? Чи можна у гривнях?
Ані ст. 121 КЗпП, яка закріплює гарантії та компенсації для працівників при службових відрядженнях, ані пп. 140.1.7 ПКУ, який встановлює правила віднесення до складу податкових витрат на відрядження, прямо не визначають, в якій саме валюті видавати аванс на закордонне відрядження: у гривнях чи в інвалюті.
Відповідь знаходимо в Iнструкції №59. Так, згідно з п. 5 розд. III Iнструкції №59, підприємство, що відряджає працівника у відрядження за кордон, забезпечує його коштами для здійснення поточних витрат під час службового відрядження (авансом) у національній валюті держави, до якої відряджається працівник, або у вільно конвертованій валюті. Але нагадаємо, що починаючи з 11.04.2011 р. норми Iнструкції №59 не є обов'язковими для виконання підприємствами небюджетної сфери. Проте фахівці Міндоходів та Мінфіну у листах та роз'ясненнях часто посилаються саме на цей документ1. До того ж фактично це єдиний нормативно-правовий акт, який регламентує питання скерування та перебування працівника у відрядженні. Тож небюджетні підприємства можуть використовувати норми Iнструкції №59 як рекомендації і виплачувати аванс на відрядження у відповідній іноземній валюті.
1 Див. лист Мінфіну від 22.03.2013 р. №31-07230-16-27/9358 («ДК» №21/2013), лист ДПСУ від 31.03.2012 р. №5742/6/15-1415 («ДК» №25/2012).
До речі, ненадання авансу або ж надання його у гривнях у випадку із закордонним відрядженням, на думку автора, вважатиметься порушенням законодавства про працю. Адже ст. 121 КЗпП визначає, що працівникам, які скеровуються у відрядження, виплачують: добові за час перебування у відрядженні, вартість проїзду до місця призначення і назад та витрати з найму житлового приміщення у порядку та розмірах, що встановлюються законодавством. А тому за порушення цієї норми може загрожувати адмінштраф за ст. 41 КУпАП — від 30 до 100 н. м. д. г. (510 — 1700 грн у 2013 р.). Проте слід зауважити: оскільки видача авансу на закордонне відрядження у гривнях для небюджетних підприємств прямо не встановлена законодавством, така видача, якщо матиме місце, не вважатиметься порушенням.
За яким валютним курсом відображають кошти, використані працівником під час перебування у службовому відрядженні за кордоном, якщо:
— використано кошти у межах виданого авансу;
— витрати покрито частково за рахунок власних коштів працівника?
Насамперед зауважимо, що у бухгалтерському обліку витрати в іноземній валюті відображають за офіційним курсом НБУ або на дату затвердження авансового звіту (п. 5 П(С)БО 21), або на дату видачі авансу (п. 6 П(С)БО 21). Отже, якщо підприємство, скеровуючи працівника у закордонне відрядження, забезпечило його авансом в інвалюті, у нього виникає дебіторська заборгованість (немонетарна стаття — курсові різниці не виникають). Її потрібно обліковувати за офіційним курсом НБУ на дату видачі коштів.
Щодо податкового обліку, то тут діють загальні вимоги до витрат, здійснених в іноземній валюті. Згідно зі пп. 153.1.2 ПКУ, витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахування у національну валюту тієї частини їхньої вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати — за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.
Отже, якщо має місце валютна перевитрата під час закордонного відрядження, відображена працівником в авансовому звіті1 і підтверджена документально, підприємство використовує для перерахунку валюти у гривні:
для фактичних витрат у межах авансу — офіційний курс НБУ на дату отримання авансу;
для витрат коштом працівника — офіційний курс НБУ на дату придбання, тобто понесення працівником витрат. Як роз'яснюють фахівці Міндоходів в ЄБПЗ (підкатегорія 102.07.14), у такому разі витрати мають перераховуватися у гривні за курсом НБУ, що діяв на дату затвердження авансового звіту. Проте, оскільки, перебуваючи у закордонному відрядженні, працівник здійснив придбання та зазнав витрат, виступаючи від імені підприємства, на думку автора, потрібно брати курс іноземної валюти саме на дату понесення працівником витрат, а не на дату затвердження авансового звіту.
1 Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, форма якого затверджена наказом МФУ від 05.12.2012 р. №1276.
Також пам'ятайте: відшкодувати працівникові понесені ним витрати в інвалюті підприємство мусить у гривнях за офіційним курсом НБУ, який діятиме на день розрахунку з працівником (п. 2.5 Правил №200). Якщо ж, навпаки, у працівника залишилася невикористана валюта, він повертає залишок протягом п'яти робочих днів після завершення відрядження (п. 170.9 ПКУ) в тій самій валюті, в якій і отримував. Підприємство повертає невикористані кошти у готівковій валюті, раніше отримані для відрядження, на свій поточний рахунок в іноземній валюті в уповноваженому банку України протягом п'яти банківських днів з часу їх оприбуткування до каси (п. 8.4 Правил №200).
Працівник перебував у відрядженні за кордоном. Аванс на відрядження підприємство не видало. Яким чином відображають операції з придбання однієї іноземної валюти за іншу іноземну валюту?
Згідно з п. 2.5 Правил №200, якщо для остаточного розрахунку за відрядження працівникові потрібно виплатити додаткові кошти, виплата здійснюється у національній валюті України за офіційним обмінним курсом гривні до іноземних валют, установленим НБУ на день погашення заборгованості. Однак у цих Правилах нічого не сказано про те, як визначають витрати працівника, понесені ним за рахунок власних коштів, зокрема і щодо обміну валют. За загальним правилом, такі витрати відшкодовують на підставі наданих працівником документів про понесені витрати. I, як зазначалося вище, при цьому для переведення таких понесених витрат у гривні застосовують курс НБУ, що діяв на дату затвердження авансового звіту.
А що робити, якщо документів про обмін валют немає? Чи можна відшкодувати працівникові втрати на обмінних курсах? Згідно з п. 19 р. III Iнструкції №59, у разі відсутності підтвердних документів про обмін валюти, в якій видано аванс, на національну валюту держави відрядження перерахунок витрат, здійснених у відрядженні, що підтверджені документально, відбувається виходячи з крос-курсу, розрахованого за офіційним обмінним валютним курсом, встановленим Національним банком України на день затвердження звіту про використання коштів, наданих на відрядження. Методику розрахунку наведено у листі НБУ від 09.04.2008 р. №13-416/1598 «Про визначення курсів валют», в якому зазначено: «Для визначення курсу гривні до іноземних валют, до яких НБУ не встановлює офіційного курсу, достатньо використати інформацію про офіційний курс гривні до долара США та про поточний крос-курс відповідної валюти до долара США на міжнародних валютних ринках. У тому числі того, що публікує газета «Financial Times».
Таким чином, операції з придбання однієї іноземної валюти за іншу іноземну валюту розглядаються як дві одночасно здійснені операції: продаж та придбання відповідної іноземної валюти. Але нагадаємо: Iнструкція №59 є обов'язковим документом лише для бюджетних підприємств. Для підприємств небюджетної сфери вона має тільки рекомендаційний характер, тож таке підприємство саме вирішує, чи дотримувати певних норм Iнструкції №59.
У податковому обліку, згідно з пп. 153.1.4 ПКУ, якщо здійснюється операція з продажу іноземної валюти та банківських металів, до складу доходів або витрат платника податку на прибуток відповідно включається додатна або від'ємна різниця між доходом від продажу та балансовою вартістю такої валюти. А в разі придбання іноземної валюти до складу відповідно витрат або доходів звітного періоду включається додатна або від'ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти.
Але ця норма застосовується лише при продажу-придбанні валюти самим підприємством. А пп. 140.1.7 ПКУ, який регулює податковий облік відряджень, прямо не передбачає право на податкові витрати за відшкодуваннями працівнику витрат від обміну валют. Отже, тільки дуже сміливі платники податку можуть спробувати віднести такі витрати до податкових. Усі інші утримають зі суми такого відшкодування ПДФО (при цьому базою оподаткування буде сума відшкодування, збільшена на «натуральний» коефіцієнт, установлений п. 164.5 ПКУ). Адже, згідно з пп. «а» пп. 170.9.1 ПКУ, працедавець є податковим агентом стосовно суми, що перевищує суму витрат платника податку на відрядження, яка розрахована згідно з розділом III ПКУ. Тож якщо не буде податкових витрат у сумі виплаченого відшкодування, то ця сума належатиме до оподатковуваного доходу працівника (пп. 164.2.11 ПКУ).
Нормативна база
Декрет №15-93 — Декрет КМУ від 19.02.93 р. №15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю».
Iнструкція №59 — Iнструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Мінфіну від 13.03.98 р. №59.
Iнструкція №502 — Iнструкція про порядок організації та здійснення валютно-обмінних операцій на території України, затверджена постановою Правління НБУ від 12.12.2002 р. №502.
П(С)БО 21 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Мінфіну від 10.08.2000 р. №193.
Правила №200 — Правила використання готівкової іноземної валюти на території України, затверджені постановою Правління НБУ від 30.05.2007 р. №200.
Михайло СТЕПАНОВ, «Дебет-Кредит»
