Форс-мажор у податкових спорах

Обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини) – це обставини, що перешкоджають виконанню зобов`язань однією із сторін, незалежні від її волевиявлення і контролю, а також непереборні при вживанні всіх розумних заходів щодо їх запобігання.

Визначення обставин непереборної сили наведено у статті 79 Конвенції ООН про договори міжнародної купівлі-продажу товарів (укладена у Відні 11 квітня 1980 року).

Для визначення яких-небудь обставин форс-мажорними необхідно обов`язкова наявність ряду чинників:

• непереборність сили, що викликала ці обставини; неможливість контролювати ситуацію, впливати на неї;
• виникнення перешкоди не могло бути передбачено під час укладення зобов`язання.

Положеннями частини другої статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» визначено, що форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.

Із урахуванням положень частини першої статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» та пункту 6.10 Регламенту засвідчення ТПП України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженого Рішенням Президії ТПП України   18 грудня 2014 року № 44 (5), документом, який засвідчує форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), є сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), який видає ТПП України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати, вимоги до якого встановлені пунктом 6.11 Регламенту.

У сертифікаті про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) щодо податкових обов`язків / обов`язкових платежів вказується:

• інформація про заявника,
• місце державної реєстрації,
• ідентифікаційний код,
• державна податкова інспекція, в якій платник податків зареєстрований,
• зобов`язання, обставини, докази, на які посилається зацікавлена особа, що унеможливлюють виконання податкових обов`язків / здійснення обов`язкових платежів у встановлений термін, та інші відомості, зокрема, про неможливість здійснення господарської діяльності тощо (стаття 6.12 Регламенту).

Зміст наведених норм дає підстави вважати, що форс-мажорні обставини засвідчуються по кожному окремому договору або податкових зобов`язаннях за наявності причинного зв`язку між обставиною/подією і неможливістю виконання заявником своїх конкретних зобов`язань за договором або законом.

1. Сертифікат ТПП є єдиним доказом настання форс-мажору в податкових спорах?

Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно (частина перша статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»).

Відповідно до розділу II. «Обставини, що є підставою для відстрочення  грошових зобов’язань або податкового боргу заявника»  постанови КМУ  від 27 грудня 2010 р. N 1235 «Про затвердження переліку обставин, що свідчать про наявність загрози виникнення або накопичення податкового боргу, і доказів існування таких обставин», доказами, що    підтверджують   факт   настання   (існування) зазначених обставин, є:

     – сертифікат   Торгово-промислової   палати   про  форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили);

     – рішення Президента України про оголошення окремих місцевостей України  зоною надзвичайної  екологічної  ситуації,   затверджені Верховною Радою України.

У разі  підтвердження  наявності  обставин  непереборної сили рішеннями Президента України про  оголошення  окремих  місцевостей України  зоною надзвичайної  екологічної ситуації,  затвердженими Верховною Радою України,  заявник додатково подає довідку,  видану відповідним   місцевим   органом,   що  має  право  підтверджувати наявність обставин непереборної сили.

Викладене свідчить, що єдиний належний документ, який підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору) – це сертифікат, виданий у порядку та на підставі статті 14-1 Закону «Про торгово-промислові палати в Україні».

Разом з цим Велика Палата Верховного Суду у постанові від 26 жовтня 2022 року у справі № 905/857/19 (провадження № 12-56гс21)   зазначила, що обставини, які можуть бути кваліфіковані як обставини непереборної сили (форс-мажор), можуть бути підтверджені належними доказами, зокрема висновками експертів, показаннями свідків.

Суд також має враховувати підстави звільнення від доказування – обставини, які визнаються учасниками справи, обставини, визнані судом загальновідомими тощо (стаття 75 ГПК України).

Отже, суд визнає наявність форс-мажорних обставин з урахуванням установлених обставин справи та наявних у справі доказів. А платнику податків необхідно довести настання обставин непереборної сили, які б свідчили про відсутність вини підприємства у затримці сплати податків і зборів, виплат належних при звільненні тощо.

2. Чи є сертифікат про розстрочення та відстрочення сплати грошових зобов’язань  підставою для списання податкового боргу?

2.1.  

На думку колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 06 серпня 2019 року у справі №814/1020/18 (адміністративне провадження №К/9901/15676/19), сертифікат ТПП України може підтверджувати факт настання обставин непереборної сили та містити висновок щодо впливу цієї події на можливість виконання заявником своїх конкретних зобов`язань (зокрема, за договором або законом), але рішення про списання безнадійного податкового боргу, контролюючий орган приймає лише за наявності підстав вважати, що податковий борг є безнадійним та виник внаслідок саме таких обставин, про які зазначено у сертифікаті.

При цьому, керівник (його заступник) органу доходів і зборів, наділений повноваженнями вирішувати питання про списання податкового боргу, зобов`язаний аналізувати та встановлювати наявність або відсутність регламентованих для списання обставин.

Таким чином, сертифікат має не лише засвідчувати настання форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили), а саме – несприятливих погодних умов (морозів), що унеможливило виконання умов договору, тощо, але й зазначати про вплив форс-мажорних обставин на виконання саме податкових обов`язків платника податків щодо сплати податку за певний період. І на це слід звертати увагу при зверненні до ТПП.

2.2.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 19 серпня 2022 року у справі № 818/2429/18 (провадження № К/9901/14209/19)   зазначив, що  сам факт наявності у позивача таких сертифікатів не є безумовною підставою для визнання податкового боргу безнадійним та його списання податковим органом.

Для визнання податкового боргу безнадійним має бути встановлений (доведений) причинно-наслідковий зв`язок між виникненням податкового боргу платника та форс-мажорними обставинами.

При цьому платник податку не обмежений у доказах, які він може долучити до заяви про списання безнадійного податкового боргу у підтвердження наявності обставин форс-мажору.

Встановлення причинно-наслідкового зв`язку між обставинами непереборної сили з виникненням податкового боргу, тобто визнання його безнадійним, є компетенцією суб`єкта владних повноважень за результатами розгляду заяви платника податків.

У разі звернення платника податків до податкового органу із заявою щодо списання безнадійного податкового боргу необхідно у кожному конкретному випадку досліджувати вплив наявності обставин непереборної сили, засвідчених відповідним сертифікатом ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання та на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами.

Наведений висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 03.09.2019 у справі №805/1087/16 та від 17.06.2020 у справі №812/677/17,  від 03.09.2019 у справі №805/1087/16-а.

Таким чином, судами має встановлюватися вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання щодо сплати податкового боргу з єдиного соціального внеску та єдиного соціального внеску з найманих працівників і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами, проте останній пов`язаний з правом платника податку бути звільненим від виконання свого обов`язку (погашення податкового боргу) шляхом списання безнадійного податкового боргу, що є предметом цього позову.

3.Чи звільняє сертифікат ТПП від відповідальності за порушення строків подання податкової звітності?

Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платники податків зобов`язані подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), тягнуть за собою накладення штрафу за кожне таке неподання або несвоєчасне подання (пункт 120.1 статті 120 ПК України).

При цьому, якщо сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до Торгово-промислової палаи України/регіональної ТПП для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення.

Засвідчення форс-мажорних обставин у такому випадку проводиться на загальних засадах відповідно до  Регламенту.

Застереження, що на момент  видачі сертифікатів обставини непереборної сили тривають, а дату закінчення їх терміну встановити неможливо, не слід розцінювати на користь того, що сертифікати засвідчують відповідні обставини безстроково, тобто на майбутнє (постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 24 грудня 2021 року у справі №805/4188/17-а (адміністративне провадження № К/9901/57756/18). 

Аналогічний підхід до вирішення подібних правовідносин, викладено і, зокрема, у постановах Верховного Суду від 01 грудня 2020 року у справі №805/1811/17-а, від 03 вересня 2020 року у справі №805/1693/17-а, від 12 травня 2021 року у справі 805/1206/17-а, від 01 липня 2021 року у справі №805/3204/17-а, від 12 липня 2021 року у справі №200/9497/19-а.

При цьому, в постанові від 01 грудня 2020 року по справі №805/1811/17-а (адміністративне провадження №К/9901/41579/18) Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду зазначив, що засвідченню підлягають форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) по кожному окремому податковому та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання якого настало згідно нормативно – правових актів, проте таке виконання стало неможливим через наявність зазначених обставин.