Не для кого не будет открытием, что существуют некоторые нормы налогового законодательства, которые могут иметь множественное толкование. Однако жаль, что почти всегда налоговые органы «читают» такие нормы не в пользу плательщиков. Как следствие, плательщик не согласен с решением налогового органа, несет финансовые потери на его обжалование.
Несколько слов о том, как это было с отражением убытков-2010 в составе расходов, начиная со второго квартала 2011 года. С 1 апреля 2011 года вступил в силу Раздел III «Налог на прибыль» Налогового Кодекса Украины.
На основании пункта 3 подраздела 4 раздела ХХ «Переходные положения» Налогового кодекса Украины в случае, если результатом расчета объекта налогообложения налогоплательщика из числа резидентов по итогам первого квартала 2011 года является отрицательное значение, то сумма такого отрицательного значения подлежит включению в расходы второго календарного квартала 2011 года. Именно эту норму налоговые органы читали «по своему», а именно - убытки, которые образовались по состоянию на 01.01.11 в состав расходов второго квартала 2011 года, не включаются.
На практике налоговые органы составляли акты камеральных проверок и самостоятельно меняли показатели налоговой отчетности, определяли объект налогообложения, считали налог на прибыль и штрафные санкции, несмотря на предусмотренный Кодексом запрет.
Такие проверки проводились в основном по тем предприятиям, у которых, при исключении убытков-2010 из состава затрат второго квартала 2011 года, образовывалось положительное значение объекта налогообложения.
Налоговая служба устраивала «рейды» после опубликования
письма ГНСУ от 08.09.2011 г. № 828/3/15-1212, в котором ГНС Украины проинформировала о состоянии убыточной деятельности субъектов хозяйствования, негативно влияет на обеспечение бюджетных назначений. ГПСУ отметила, что отдельные налогоплательщики допустили ошибочное понимание пункта 3 подраздела 4 «Особенности взимания налога на прибыль предприятий в 2011 году» раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса Украины.
Во время проведения круглых столов с участием налоговых органов, ответ на вопрос: какая норма НКУ предусматривает ограничение относительно включения убытков-2010 года в состав расходов второго квартала 2011 года; начиналась с фразы «С целью пополнения бюджетных средств ...», что ее конец уже не имел значение и был понятным, какого мнения придерживается налоговая.
Это короткая история убытков-2010 «от ГПСУ».
Прошло немного больше года. Высший административный суд Украины окончательно поставил точку при разрешении споров, связанных с правомерностью отражения в составе расходов второго календарного квартала 2011 года сумм отрицательного значения объекта налогообложения, образовавшиеся по состоянию на 1 января 2010 года, и тех, которые возникли в течение 2010 и предыдущих лет.
Информационным письмом от 13.09.2012 г. № 2019/12/13-12 ВАСУ обобщил практику рассмотрения судами споров по данному вопросу.
ВАСУ признал, что при разрешении споров, связанных с правомерностью отражения в составе расходов, начиная со второго календарного квартала 2011 года, сумм отрицательного значения объекта налогообложения, образовавшихся по состоянию на 1 января 2010 года, и тех, которые возникли в течение 2010 и предыдущих лет, в административных судах Украины имели место определенные трудности.
Суды иногда неодинаково применяли приведенную норму Налогового кодекса Украины, в связи с чем принимались противоположные по смыслу решения - в пользу налогоплательщиков, так и в пользу органов государственной налоговой службы. Итак, как видим, решения судов в течение года не имели однозначного мнения по поводу правомерности включения убытков-2010 в состав расходов, начиная со второго квартала 2011 года.
ВАСУ рассмотрел понятие «отрицательное значение, полученное в первом квартале 2011 года». Суд пришел к выводу, что отсутствуют основания считать, что данное понятие охватывает только те суммы отрицательного значения, которые образовались, как результат хозяйственной деятельности только за первый квартал 2011 года. Значения объекта налогообложения рассчитывалось в первом квартале 2011 года с учетом всех сумм, включались в валовые расходы этого налогового периода, а не только валовых расходов, сформированных по результатам хозяйственных операций только первого квартала 2011 года. Правомерно сформировано отрицательное значение объекта налогообложения за предыдущие налоговые периоды без каких-либо ограничений, которое включалось в валовые расходы первого квартала 2011 года и учитывалось при определении объекта налогообложения за этот период, значение которого могло быть как положительным, так и отрицательным.
Ни Закон, ни Налоговый кодекс Украины не предусматривают возможности ограничить формирования затрат второго квартала 2011 года только теми суммами отрицательного значения, которые возникли как результат деятельности именно первого квартала 2011 года, без учета непогашенных нарастающим итогом сумм отрицательного значения предыдущих налоговых периодов.
ВАСУ отметил, что в состав расходов второго календарного квартала 2011 года подлежит включению отрицательное значение объекта налогообложения за первый квартал 2011 года, причем, расчет суммы отрицательного значения объекта налогообложения за первый квартал 2011 года осуществляется с учетом без ограничения сумм отрицательного значения, что образовалось по состоянию на 1 января 2010 года, и тех, которые возникли в течение 2010 года, и которые не были погашены нарастающим итогом в течение предыдущих отчетных периодов.
Учитывая изложенное, не может быть основанием для определения контролирующим органом налогоплательщику налоговых обязательств по налогу на прибыль само собой включение в состав расходов второго квартала 2011 года сумм отрицательного значения, указанных в предыдущем абзаце.
Следовательно, судом справедливо признано, что отрицательное значение объекта налогообложения за первый квартал 2011 года с учетом сумм отрицательного значения-2010 подлежат включению в состав расходов, начиная со второго квартала 2011 года.
Жаль, что свою позицию ВАСУ формировал достаточно долго. За это время значительное количество плательщиков претерпела нежелательных и внезапных «проверок», которые возможно продолжаются до сих пор и имеют негативные последствия для бизнеса.
Надеемся, что после публикации вышеупомянутого информационного письма ВАСУ, налоговые органы больше не побеспокоят налогоплательщиков по отражению убытков-2010 в налоговом учете.
Неужели станет правилом ожидания подобных обобщающих писем суд, чтобы защитить себя от произвола налоговой, ведь в последнее время налогоплательщики довольно часто встречаются с даже официальной позицией налоговых органов, противоречит нормам налогового законодательства. Например, отрицательное значение операций с ценными бумагами и деривативами (
письмо ГНСУ № 320/0/71-12/15-1217 от 09.08.2012 г.), определение курсовых разниц от приобретения-продажи иностранной валюты (
обобщающая налоговая консультация № 574 от 05.07.12), определения порядка налогообложения НДС операций по поставке средств массовой информации (
обобщающая налоговая консультация № 575 от 05.07.12).
Если бы в законодательстве была предусмотрена ответственность за неверное толкование налоговых норм со стороны налоговых служб, возможно тогда формирования официальной позиции в обобщающих налоговых консультациях имело бы другой характер.