Код товару згідно з УКТ ЗЕД є одним із обов’язкових реквізитів, який зазначається в податковій накладній при постачанні підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України. Оскільки така вимога, відповідно до ч. «і» п.201.1 ст.201 ПКУ, стосується лише тих товарів, які ввезені на митну територію України, актуальним становиться питання щодо чіткого розмежування товарів, які вважаються ввезеними на Україну та які вважаються виробленими на території Україні, а також визначення коду УКТ ЗЕД деяких груп товарів, на прикладі, зібраної на Україні комп’ютерної техніки з імпортованих основних частин.
В даній публікації ми розглянемо, який товар відповідно до законодавства буде вважатися виробленим в Україні, а також способи вибору коду УКТ ЗЕД, якщо товар складається з окремих частин, які були ввезені в Україну та мають різні коди УКТ ЗЕД.
З метою визначення, чи має товар статус «ввезеного на митну територію України» проаналізуємо норми Митного кодексу України від 13.03.2012 №4495-VI (далі – МКУ). Статтею 36 МКУ визначено, що країною походження товару вважається країна, в якій товар
був повністю вироблений або підданий достатній переробці відповідно до критеріїв, встановлених МКУ.
Згідно зі ст.40 МКУ у разі якщо у виробництві товару беруть участь дві або більше країн, країною походження товару
вважається країна, в якій були здійснені останні операції з переробки, достатні для того, щоб товар отримав основні характерні риси повністю виготовленого товару, що відповідають критеріям достатньої переробки згідно з положеннями цієї статті.
Критеріями достатньої переробки є: 1)
виконання виробничих або технологічних операцій, за результатами яких змінюється класифікаційний код товару згідно з УКТ ЗЕД на рівні будь-якого з перших чотирьох знаків;
2)
зміна вартості товару в результаті його переробки, коли відсоткова частка вартості використаних матеріалів або доданої вартості досягає фіксованої частки у вартості кінцевого товару (
правило адвалорної частки);
3) виконання виробничих та/або технологічних операцій, які в результаті переробки товару не ведуть до зміни його класифікаційного коду згідно з УКТ ЗЕД або вартості згідно з правилом адвалорної частки, але з дотриманням певних умов вважаються достатніми для визнання товару походженням із тієї країни, де такі операції мали місце.
Такі критерії достатньої переробки, для конкретних товарів встановлюються та застосовуються у порядку, що визначається Кабінетом Міністрів України. На сьогоднішній день такий порядок визначений Постановою КМУ від 20.12.2006р. №1765 «Про порядок встановлення та застосування правила адвалорної частки та виконання виробничих і технологічних операцій» (далі – Постанова № 1765).
Аудитор звертає увагу на те, що згідно з Постановою № 1765 такі критерії достатньої переробки товару, як правило адвалорної частки та виконання виробничих і технологічних операцій, установлюються та застосовуються виходячи з положень МКУ, норм Генеральної Угоди з тарифів і торгівлі та угод Світової організації торгівлі за поданням відповідних центральних органів виконавчої влади в такому порядку:
- до товарів походженням з країн, з якими укладено міжнародні договори (міждержавні, міжурядові), що регламентують порядок визначення країни походження товару, зазначені критерії застосовуються згідно з положеннями таких договорів;
- умови виконання виробничих і технологічних операцій та встановлення правила адвалорної частки поширюються на перелічені у додатку до Постанови № 1765 виробничі і технологічні операції, за якими визначається країна походження товару. Серед перелічених операцій відсутні операції зі збірки комп’ютерної техніки.
Відповідно до абзацу 4 ст.40 МКУ якщо стосовно конкретного товару або конкретної країни (країн) такі критерії достатньої переробки, як правило адвалорної частки та виконання виробничих і технологічних операцій, не встановлено, то застосовується правило, згідно з яким товар вважається підданим достатній переробці, якщо в результаті його переробки змінено класифікаційний код товару за УКТ ЗЕД на рівні будь-якого з перших чотирьох знаків. Аналогічну думку було висловлено контролюючим органом в єдиній базі податкових знань.
У зв’язку з тим, що по відношенню до операцій зі збірки комп’ютерної техніки не можуть бути застосовані критерії з Постанови №1765, такі товари вважатимуться виготовленими в Україні лише в тому випадку, якщо
матиме місце зміна класифікаційного коду товару за УКТ ЗЕД на рівні будь-якого з перших чотирьох знаків.
Якщо товари, які були придбані (як у вигляді комплекту, так і у вигляді окремих складових частин) подальшої обробки не зазнають (
наприклад, встановлення програмного забезпечення не змінює природи комплекту – після інсталяції комплект не буде категорично іншим за природою товаром – він лише набуде певних властивостей), товар, який продається не набуває нового коду УКТ ЗЕД.
Таким чином, якщо по придбаним товарам відбувається лише комплектування (навіть зі встановленням програмного забезпечення), яке не призвело до рекласифікації коду товару за УКТ ЗЕД, відсутні підстави вважати, що такий товар виготовлений на території України. Додатковим аргументом в цьому питанні можуть бути положення абзацу 6 ст.40 МКУ, відповідно до якої не визнаються такими, що відповідають критерію достатньої переробки:
1) операції, пов’язані із забезпеченням збереження товарів під час зберігання чи транспортування;
2) операції щодо підготовки товарів до продажу та транспортування (роздрібнення партії, формування відправлень, сортування, перепакування);
3)
прості складальні операції – операції, які здійснюються шляхом складання виробів за допомогою простого кріпильного матеріалу (гвинтів, гайок, болтів тощо) чи клепання або монтажу готових вузлів за допомогою зварювання (за винятком виготовлення складних виробів шляхом зварювання), а також
інші операції (регулювання, контроль, заправка робочою рідиною тощо),
необхідні у процесі складання і не пов’язані з переробкою (обробкою) товарів, незалежно від кількості та складності таких операцій;
4) змішування товарів (компонентів) без надання одержаній продукції характеристик, що істотно відрізняють її від вихідних складових;
5) комбінація двох чи більшої кількості зазначених вище операцій.
6) комбінація двох чи більше вищезазначених операцій.
Визначення коду УКТ ЗЕД для відображення в податковій накладній Беручи до уваги факт того, що збірку комп’ютерної техніки з імпортованих частин за своєю суттю можна класифікувати як складання у комплект придбаних товарів, які часто продаються з переліком всіх частин (збираються, або, навіть, продаються такими ж комплектами, як і придбаваються), досить часто важко визначитись, який саме код УКТ ЗЕД зазначати в податковій накладні.
Ускладнює ситуацію той факт, ПКУ не містить норм, які давали б відповідь на питання щодо визначення відповідного коду УКТ ЗЕД та розміщені в загальнодоступних джерелах матеріали судової практики не містять аргументів, які б дозволяли дійти однозначного висновку з даного питання.
Таким чином одним із способів отримання відповіді на дане питання є звернення до контролюючого органу за індивідуальним роз’ясненням. В іншому випадку нормативно-правовим актом, положеннями якого, на нашу думку, слід керуватися для визначення коду УКТ ЗЕД комплектів у вигляді комп’ютерної техніки, які підприємство продає в результаті складання придбаного за окремими позиціями обладнання, або у вигляді програмно-апаратного комплексу, є Митний тариф України — Додаток до Закону «Про Митний тариф України» від 05.04.2001р. №2371-III. Так, відповідно до
п.3 розділу «Основні правила інтерпретації УКТ ЗЕД» Митного тарифу класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється за такими правилами:
«У разі якщо товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його
класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис.
Проте в разі якщо кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші
чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі
товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких
не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a),
повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.»
З наведених положень, на нашу думку, при збірці комп’ютерної техніки, поширюється друге речення пункту «а», оскільки кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів, перевага жодній з них надана бути не може – відтак, вони є рівнозначними.
З урахуванням рівнозначності таких позицій та зважаючи на вищенаведене,
в податковій накладній рекомендуємо вказувати коди всіх товарів, що входять до комплекту або до комплексу, що продається.
Таку ж позицію висвітлено контролюючим органом в офіційному виданні Вісник Міністерства доходів і зборів України (випуск від 18.05.2012, №19), в якому закріплені наступне запитання та відповідь:
«Чи потрібно в податковій накладній зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД при здійсненні операцій з постачання імпортованих та вітчизняних товарів в наборі (комплекті)? Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу платник податку зобов’язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов’язкові реквізити, як, зокрема, код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, увезених на митну територію України).
У разі виписки податкової накладної при постачанні імпортованих та/або вітчизняних товарів в наборі (комплекті) у графі 3 «Номенклатура товарів/послуг продавця» такої податкової накладної необхідно зазначити номенклатуру товарів, що входять до набору (комплекту), а у графі 4 «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» — код УКТ ЗЕД за товарними позиціями, ввезеними на митну територію України.» При цьому, звертаємо увагу на те, що для уникнення негативних податкових наслідків, у видаткових накладних, відповідно, також необхідно передбачати зазначення назви комплекту та його складових частин,
наприклад: «комп’ютерна техніка/системний блок, що складається з таких складових елементів:…».
З повагою,
група компаній Крестон Геренті Груп Юкрейн