Через високу завантаженість податкових органів, оформлення актів, які складаються ними в результаті проведення податкових перевірок, не завжди відповідає законодавчо встановленим формі та змісту.
Зокрема, у багатьох актах податкової перевірки обґрунтування позиції податкового органу зводиться лише до цитування норм Податкового кодексу України, після чого йде короткий висновок на кшталт: «Таким чином, платником занижено грошове зобов’язання з податку на прибуток». Акти податкової перевірки часто взагалі не містять фактичного змісту допущених порушень, відтак не завжди зрозуміло, у чому саме полягали такі порушення та які фактичні обставини стали підставою для їх установлення.
З огляду на це, юристам, які займаються податковими спорами, доводиться не лише апелювати до порушень, установлених в акті податкової перевірки, а й усіляко розтлумачувати вираз «таким чином» та здогадуватися, у чому полягає зміст установлених порушень.
Недотримання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо форми та змісту акта податкової перевірки є порушенням норм чинного законодавства, на що платнику податків слід звернути увагу під час розгляду податкового спору в суді.
Вимоги щодо оформлення актів податкової перевірки містяться в нормативно-правових актах залежно від виду перевірки, які є обов’язковими до виконання податковими органами.
Зокрема, вимоги щодо оформлення результатів документальних перевірок містяться в Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України № 984 від 22.12.2010 року.
Відповідно до пункту 6 розділу І Порядку «факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об’єктивно та повною мірою, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів».
У свою чергу, Порядок оформлення результатів камеральних перевірок податкової звітності з податку на прибуток установлений, зокрема, Листом Державної податкової адміністрації України № 11920/7/15-0217 від 27.04.2011 року «Щодо оформлення акта проведення камеральних перевірок з податку на прибуток підприємств».
Додаток до цього листа містить вимоги щодо порядку заповнення податковим органом, зокрема, пункту 2 Акта перевірки – «Порушення порядку заповнення податкової звітності з податку на прибуток».
У пункті 2 Акта перевірки орган, що провів перевірку, повинен зазначити «стислий опис помилок, допущених при визначенні податкового зобов’язання, з обов’язковим посиланням на статті Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» або статті Податкового кодексу України після набрання чинності розділу III цього Кодексу та інших нормативно-правових актів».
У багатьох актах податкових перевірок неможливо виділити як чітко, об’єктивно та в повній мірі встановлені факти виявлених порушень податкового законодавства, так і стислий опис помилок, допущених при визначенні податкового зобов’язання.
Як свідчить остання судова практика, адміністративні суди підтримують позицію платників податків щодо неправомірності оформлення актів податкових перевірок податковими органами і скасовують податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі необґрунтованих актів податкових перевірок.
Показовим рішенням є постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 16.07.2013 року у справі № 826/5845/13-а, у якій суд вказав таке: «…проте всупереч зазначеним вимогам, податковий орган не зазначив в акті перевірки фактичного опису помилок, які допустив позивач при визначенні податкового зобов’язання з податку на прибуток підприємств. Між тим, без фактичного обґрунтування вчинених порушень, відповідач у висновку до акта перевірки вказав, що платником занижено грошове зобов’язання з податку на прибуток … відповідач не досліджував суть господарських операцій позивача, що здійснювалися ним у період, що перевірявся, … та не вивчав відповідну первинну документацію».
Урешті суд встановив, що «з огляду на необґрунтованість зазначених висновків акта податкової перевірки, колегія суддів приходить до висновку про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення … було прийняте з порушенням податкового законодавства, а тому підлягає скасуванню».
Важливо зазначити, що самостійне встановлення змісту порушень судом у ході судового засідання і в судовому рішенні, без попереднього зазначення податковим органом суті таких порушень в акті перевірки є, на нашу думку, порушенням чинного законодавства, а саме – виходом суду за межі власних повноважень.
Суди як органи судової влади зобов’язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені для судів Конституцією та законами України. Зокрема, у справах щодо оскарження податкових повідомлень-рішень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Проте часто адміністративні суди фактично виконують роботу податкових органів: самостійно надають повну правову оцінку діям платників податків, встановлюють суть тих порушень, які начебто здійснили платники податку і які не були встановлені податковим органом в акті перевірки.
На нашу думку, платники податків повинні звертати увагу судів на необґрунтованість актів податкових перевірок, на невідповідність оформлення таких актів законодавчо встановленим вимогам, оскільки такі дії податкових органів можуть бути підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.
Сподіваємося, що судова практика на користь платників податків у аналогічних справах позитивно вплине на діяльність податкових органів, а саме стане стимулом для підвищення рівня їхньої професійності при оформленні актів податкових перевірок платників податків.
Тетяна Мацюк
Юрист ЮФ «Василь Кісіль і Партнери»
Юридична Газета