Автор : Амброзяк Наталья, юрист
* Из «Песенки водовоза» (х/ф «Волга-Волга»).
По традиции начнем с определения понятия «первичный документ». Его мы найдем в Законе о бухучете. Согласно абзацу одиннадцатому ст. 1 этого Закона
первичный документ — это документ, который содержит сведения о хозяйственной операции
Заметьте: ранее Закон о бухучете указывал еще и на то, что первичка является подтверждением осуществления хозоперации**. Однако первичный документ был и остается основой для учета. В бухгалтерском учете все операции отражаются исключительно на основании первички. На что это влияет? Об этом скажем чуть ниже.
** Подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 99, с. 4.
Есть еще один немаловажный документ — Положение № 88. Оно дает более детальное определение. Под первичными документами понимают документы, созданные в письменной или электронной форме, которые содержат сведения о хозяйственных операциях, включая распоряжения и разрешения администрации (собственника) на их проведение (п. 2.1 Положения № 88).
Обратите внимание: определение из Положения № 88 не совсем корректно.
Дело в том, что в свое время Минфин еще в письме от 27.01.2006 г. № 31-34000-30-27/1450 указывал на то, что распоряжения/разрешения администрации (собственника) на проведение хозоперации не могут быть первичным документом.
Вывод вполне логичный, так как подобные распоряжения, по сути, не содержат информацию об операции, а лишь подтверждают разрешение на ее проведение.
Первичной документацией считаются, например, акт выполненных работ, товарный чек, расходная накладная, товарно-транспортная накладная (ТТН), бухгалтерская справка и т. д. С недавних пор еще и оплаченный счет-фактура (инвойс) пополнил ряды первичных документов (подробнее на с. 9). Об этом упоминается и в письме Минфина от 16.02.2017 г. № 31-11410-06-5/4339.
В общем, перечень можно продолжать практически до бесконечности. Главное, чтобы этот документ содержал в себе необходимые реквизиты и сведения о хозяйственной операции.
О реквизитах сейчас и поговорим, а потом уделим внимание сведениям о хозоперации.
Основные реквизиты
Первичные документы могут быть составлены в бумажной или в электронной форме и должны иметь такие обязательные реквизиты (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете):
1) название документа (формы);
2) дату составления;
3) название предприятия, от имени которого составлен документ;
4) содержание, объем и единицу измерения хозяйственной операции*;
* Подробнее о степени детализации операции в первичке см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 54, с. 11.
5) должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;
6) личную подпись или другие данные, которые дают возможность идентифицировать лицо, участвовавшее в осуществлении хозяйственной операции.
Положение № 88 в качестве обязательных реквизитов определяет то же самое, но немного уточняет пункт 5 нашего списка. Требует не только указания должности ответственного лица, но еще и его фамилии (п. 2.4). Что вполне логично.
Кроме того, в зависимости от характера операции в первичные документы могут включаться также дополнительные реквизиты: идентификационный код предприятия из ЕГР**, номер документа, основания для осуществления операции, данные о документе, удостоверяющем лицо-получателя, и т. д.
** Единый государственный реестр юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований.
Некоторые законодательные акты устанавливают свой перечень обязательных реквизитов. Например, НКУ в п. 201.1 предусматривает обязательные реквизиты для налоговой накладной.
Обратите внимание: печать в нашем списке реквизитов не упоминается. Впрочем, она здесь никогда и не фигурировала. Напомним: использование печати на сегодняшний день является необязательным для всех субъектов хозяйствования, кроме нотариусов, госорганов и органов местного самоуправления***.
*** См. подробнее об отмене печати в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 45, с. 36.
Последствия ошибок/незаполнения отдельных реквизитов
Ошибки или незаполнение каких-либо реквизитов могут обернуться сомнениями в реальности показателей отчетности. А здесь и до подозрений в нереальности операции недалеко. Такую позицию достаточно часто занимают налоговики.
Да, исходя из определения первичного документа в Законе о бухучете (см. выше) он на сегодня не является подтверждением осуществления хозяйственной операции.
Напомним: хозяйственная операция — это действие или событие, которое вызывает изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия. Она может иметь как позитивный, так и негативный результат.
Однако первичка остается основанием для бухгалтерского и налогового учета. И подтверждением тому служит п. 44.1 НКУ: для целей налогообложения налогоплательщикиобязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, в том числе на основании первичных документов. Плательщикам запрещается формировать показатели налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных, опять же, первичкой.
Но скажем прямо: ситуация не так однозначна. Какова позиция судов по вопросу ошибок и невключения отдельных обязательных реквизитов в тот или иной первичный документ?
Суды с большим вниманием относятся к заявлениям налоговиков о «нереальных» операциях. Поэтому каждое отдельное обстоятельство дела в большинстве случаев поддается кропотливому анализу.
Более того, на протяжении достаточно продолжительного времени суды поддерживают в этой ситуации сторону бизнеса. Считают, что
само по себе наличие или отсутствие отдельных документов, а также ошибки в их оформлении не являются основанием для выводов об отсутствии хозяйственной операции
Ключевое здесь — фактическое движение активов или изменения в собственном капитале или обязательствах налогоплательщика в связи с его хозяйственной деятельностью (см., например,определение ВАСУ от 05.07.2017 г. по делу № 813/5455/14****).
**** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/67619068.
Выходит, что ошибки в первичной документации, так же, как и отсутствие некоторых реквизитов, еще не означают, что хозяйственная операция нереальна.
Электронная первичка ЧИТАТЬ ДАЛЕЕ...
Другие материалы из "Налоги и бухгалтерский учет", 2017, № 62:
Обладатели первичного статуса
А какие у вас докУменты? ТТН — вот мой документ!
«БезТТНные» перевозки: как защитить расходы и налоговый кредит по НДС
Справочка-выручалочка, или Все о бухгалтерской справке
«Самоакт» в помощь, или Учет операций с запоздавшей первичкой
Подписаться на "Налоги и бухгалтерский учет"