При обмене подарочного сертификата на товар (второе событие) необходимо выписать расчет корректировки с указанием причины "Изменение номенклатуры"

ГФС в ИНК от 27.06.2018 г. № 2869/6/99-99-15-03-02-15/ІПК высказывает новое мнение относительно учета НДС при операциях с подарочной картой/подарочным сертификатом (далее - ПС), которое, по сути, сводится к следующему:

• при выдаче ПС (первое событие) в общем порядке оформляется налоговая накладная с указанием кода согласно УКТ ВЭД и номенклатуры ПС (то есть в графе "Номенклатура товара" пишется: "подарочный сертификат" и указывается его код УКТ ВЭД);
• при обмене ПС на товар (второе событие) к этой налоговой накладной оформляется расчет корректировки с указанием причины "Изменение номенклатуры".

В таком расчете корректировки указываются:

• со знаком "минус" - показатели номенклатуры и код ПС. При этом в графе 1 указывается номер корректируемой строки налоговой накладной (номенклатура которой аннулируется);
• со знаком "плюс" - показатели номенклатуры фактически полученных в обмен на ПС товаров (услуг), которые добавляются как новые товарные позиции. При этом в графе 1 новым товарным позициям присваиваются новые порядковые номера строк, которых не было в корректируемой накладной.

Обращаем внимание, что на практике при приобретении товара посредством использования ПС возникают различные ситуации, при которых стоимость товара не всегда точно совпадает со стоимостью ПС. По факту стоимость товара может быть выше или ниже номинальной стоимости ПС. При этом во всех случаях выписывается расчет корректировки, поскольку изменяется наименование (номенклатура).

Напомним, что ранее расчет корректировки выписывался иначе, чем описано в комментируемой консультации. Так, при обмене ПС на товар расчет корректировки выписывался на номинальную стоимость подарочной карты (подарочного сертификата) и выписывалась новая накладная на реально приобретаемый товар.

Теперь все отражается в самом расчете корректировки и новая налоговая накладная не выписывается.

При этом остается открытым вопрос о том, как отражать в учете "неотоваренную часть" ПС, например, если по предъявлении ПС номиналом 600 грн. фактически был приобретен товар стоимостью 588 грн.

На наш взгляд, "неотоваренная" часть ПС должна быть признана безвозвратной финансовой помощью и, соответственно, не облагаться НДС, так как она не подпадает под понятие "поставка товара".

Таким образом, по нашему мнению, учет НДС при реализации товара посредством использования ПС сводится к следующему. Например, выдан ПС на сумму 600 грн. (в том числе НДС - 100 %) и оформлена налоговая накладная. Если в дальнейшем этот ПС:

• погашен по цене номинала (600 грн.) - выписывается расчет корректировки со знаком "минус" на сумму номинала ПС 600 грн. и со знаком "плюс" - на фактически приобретенный товар на сумму 600 грн.;
• погашен по цене выше номинала (645 грн.) - выписывается расчет корректировки со знаком "минус" на сумму номинала ПС 600 грн. и со знаком "плюс" - на фактически приобретенный товар на сумму 645 грн.;
• погашен по цене ниже номинала (588 грн.) - выписывается расчет корректировки со знаком "минус" на сумму номинала ПС 600 грн. и со знаком "плюс" - на фактически приобретенный товар на сумму 588 грн.;
• не погашен - выписывается расчет корректировки со знаком "минус" на сумму номинала ПС 600 грн. и больше ничего в расчете не отражается.

Иными словами, если ПС не погашен в определенный срок или стоимость товара менее стоимости ПС, а разница покупателю не возвращается, то "неотоваренная часть", как уже указывалось выше, признается доходом как безвозвратная финансовая помощь и не облагается НДС, так как не подпадает под понятие "поставка товара".

Однако ГФС придерживалась иной точки зрения. Так, в письме от 21.10.2016 г. № 22779/6/99-99-15-03-02-15 указывалось, что в этом случае следует считать, что товар продан по стоимости, равной номиналу ПС.

На наш взгляд, данный вывод сомнителен, так как бухгалтерский учет не предполагает осуществление дооценки товара при его реализации. А ГФС не разъясняет, как следует это отразить в учете. Например, посредством ПС номиналом 600 грн. (в том числе НДС - 100 грн.) реализуется товар на сумму 588 грн. (в том числе НДС - 98 грн.). "Неотоваренная" часть - 12 грн. (в том числе НДС - 2 грн.) не возмещается. По мнению ГФС, в этом случае при осуществлении учета следует считать, что товар стоит не 588 грн., а 600 грн. Как это отразить в учете, непонятно, так как, по сути, в данном случае товар необходимо дооценить на разницу в 12 грн.