Разъяснения налоговиков по вопросам НДС

Если в течение 12 последовательных месяцев у плательщика НДС отсутствуют операции по поставке товаров/услуг, но при этом были покупки, формирующие НК, основания для аннулирования НДС-регистрации такого плательщика НДС отсутствуют

(подкатегория 101.03 БЗ*)

Весь год сдавали пустые декларации (поставок не было, а по покупкам тянуть «минус» не хотели — «входной» НК откладывали на будущее)? В таком случае нависает угроза аннулирования НДС-регистрации на основании п.п. «г» п. 184.1 НКУ (т. е. из-за подачи в течение 12 последовательных налоговых месяцев «пустой» отчетности, свидетельствующей об отсутствии поставок/приобретений товаров/услуг, осуществленных с целью формирования НО или НК).

Заметьте: речь идет о случае, когда отсутствуют одновременно и поставки, и покупки. А вот при подаче НДС-отчетности, в которой были отражены суммы НК, переживать за НДС-статус не стоит, о чем и свидетельствует приведенная консультация

* База знаний, размещенная на официальном сайте ГФСУ: http://zir.sfs.gov.ua.

К налогооблагаемым операциям, т. е. к операциям, являющимся объектом обложения НДС, для целей регистрации лица как плательщика НДС относятся операции, подлежащие обложению по основной ставке НДС, по ставке 7 %, нулевой ставке и освобожденные от обложения НДС

(письмо ГФСУ от 07.03.2018 г. № 922/6/99-99-15-03-02- 15/ІПК)

По мнению налоговиков, для целей НДС-регистрации в объемы налогооблагаемых поставок, упомянутых в п. 181.1 НКУ, должны включаться и освобожденные от НДС операции.

Заметим, что такое толкование может привести к нелепым выводам. Например, основой для распределения налогового кредита (далее — НК) по ст. 199 НКУ является следующее условие: приобретенные и/или изготовленные товары/услуги частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично — нет. Но ведь контролеры в комментируемой консультации настаивают на том, что освобожденная от НДС операция является налогооблагаемой. Так готовы ли они согласиться с тем, что льготники, осуществляющие операции из ст. 197и подразд. 2 разд. ХХ НКУ, не должны начислять «компенсирующие» налоговые обязательства (далее — НО) согласно ст. 199 НКУ? Вряд ли.

В то же время, если не желаете ссориться с контролерами, при исчислении объемов поставок для обязательной НДС-регистрации не забывайте и об освобожденных от НДС поставках. Хорошо хоть необъектные операции (см. ст. 196 НКУ) в этот объем включать не нужно

Восстановление НДС-регистрации (в том числе и по решению суда) не восстанавливает у плательщика НДС-учет с даты аннулирования НДС-регистрации.

Однако плательщик может откорректировать НО, начисленные при аннулировании его регистрации, составив расчет корректировки (далее — РК) и отразив его в первой после восстановления декларации по НДС

(письмо ГФСУ от 21.12.2017 г. № 3087/6/99-99-15-03-02- 15/ІПК)

После восстановления в Реестре плательщиков НДС (в том числе по решению суда) дата регистрации плательщика НДС соответствует дате прежней регистрации (п. 5.10 разд. V Положения № 1130). ИНН тоже остается прежним. Несмотря на это, налоговики настаивают на том, что в период с даты исключения из плательщиков НДС до даты восстановления в Реестре лицо теряет возможность: (1) составлять налоговые накладные (далее — НН); (2) формировать НК; (3) получать бюджетное возмещение; (4) подавать НДС-отчетность. При этом плательщику закрывают его НДС-счет в СЭА.

К сожалению, законодательством не определен отдельный порядок возобновления НДС-учета в СЭА при восстановлении НДС-регистрации, в том числе и по решению суда. В такой ситуации налоговики полагаются на решение суда. В зависимости от этого и будут действовать с восстановлением НДС-показателей в СЭА:

— либо в общем порядке, как при повторной НДС-регистрации, откроют новый НДС-счет (п. 8 Порядка № 569);

— либо поступят, полагаясь на решение суда. При этом, как указали налоговики в консультации из подкатегории 101.17 БЗ, решение суда может содержать требования о: сохранении налоговых показателей на НДС-счете в системе СЭА; восстановлении закрытого или открытии нового электронного НДС-счета; восстановлении показателей в учетной карточке на НДС-счете в системе СЭА; возврате на НДС-счет средств, излишне перечисленных в бюджет.

Положительный момент: налоговики «дают добро» на корректировку суммы «условных» НО, которые были задекларированы при аннулировании НДС-регистрации согласно п. 184.7 НКУ

Раздача товаров и информационных материалов в рекламных целях расценивается как бесплатная поставка

и облагается НДС в общем порядке. Исключение — стоимость таких товаров и рекламных материалов включается в состав стоимости налогооблагаемых операций по поставке других товаров/услуг и компенсируется их потребителями

(письмо ГФСУ от 27.06.2018 г. № 2900/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, подкатегория 101.06 БЗ)

Налоговики видят бесплатные рекламные раздачи товаров без начисления НДС согласно п. 188.1 НКУ только в том случае, если их стоимость включается в состав стоимости налогооблагаемых операций по поставке (реализации) самостоятельно изготовленных товаров/услуг и компенсируется их потребителями, увеличивая при этом базу обложения НДС. Но! Как правило,

рекламные раздачи попадают в бухучете в состав расходов на сбыт. А значит, воспользоваться таким послаблением от налоговиков будет проблематично.

В то же время по приобретенным для бесплатной рекламной раздачи товарам плательщик НДС имеет право на НК на общих основаниях (пп. 198.1 — 198.3 НКУ). При этом начислять «компенсирующие» НО согласно п. 198.5 НКУ не нужно. Ведь рекламный характер таких мероприятий свидетельствует об их хозяйственной направленности. Однако учтите: если рекламируется деятельность, не подлежащая обложению НДС, без «компенсирующих» НО уже не обойтись.

Что касается бесплатных раздач информационных материалов (рекламных листовок, буклетов, каталогов и т. п.), то, на наш взгляд, такие операции в принципе не являются поставкой товаров и потому не подпадают под действие п.п. «а» п. 185.1 НКУ. Ведь какой-либо ценности рекламные материалы не представляют и прямой выгоды от их передачи рекламодатель не получает. Он лишь информирует рекламную аудиторию. Да и получатели рекламных материалов использовать их, кроме как источник информации, ни в хоздеятельности, ни в других целях не могут. То есть объекта обложения НДС в этом случае возникать не должно. Ранее так же считали и налоговики (см. письма ГНАУ от 13.06.2006 г. № 6421/6/16-1515-26 и от 03.06.2002 г. № 3428/6/15-1215-26). Однако их мнение, к сожалению, изменилось. Теперь фискалы требуют облагать стоимость рекламных материалов, как и бесплатно розданных товаров

Арендатор, который осуществил улучшения объекта аренды, не должен начислять НО, если:

— после окончания срока действия договора аренды он заключает новый договор с тем же арендодателем и на тех же условиях и

— согласно акту приемки-передачи помещения улучшения не передают (нет поставки улучшений)

(письмо ГФСУ от 30.01.2018 г. № 352/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)

Согласиться с контролерами можем лишь в том случае, если улучшения отделимы от объекта (к примеру, арендатор оснастил помещение съемной системой видеонаблюдения). Тогда такие улучшения арендатор может не передавать (ч. 2 ст. 778 ГКУ). И НДС-последствия ему не грозят.

Если улучшения неотделимы, вернуть арендодателю можно только улучшенное помещение. А в этом случае никак не отвертеться от поставки и НДС-обязательств. Поэтому при неотделимых улучшениях к выводам контролеров стоит относиться с осторожностью (они спасут от НДС только получателя этой ИНК).

Впрочем, чтобы не начислять НО, продление аренды лучше оформлять иначе: допсоглашением к прежнему договору (а не новым договором). Тогда нового акта приемки-передачи не потребуется, и арендатор будет продолжать пользоваться арендованным улучшенным помещением, не опасаясь НДС.

И еще один важный момент. Если арендодатель сразу компенсирует арендатору стоимость улучшений или зачисляет ее в счет арендных платежей, такие операции следует рассматривать как поставку услуг и облагать НДС

Если гарантийные платежи:

— зачисляются в оплату лизинговых (арендных) платежей, то сумма гарантийных платежей увеличит базу обложения НДС у арендатора;

— выполняют исключительно функцию средства обеспечения выполнения обязательств и подлежат возврату субарендатору в конце срока действия договора, то сумма гарантийных платежей не увеличивает базу обложения НДС у арендатора

(письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 05.01.2018 г. № 38/ІПК/26-15-12-01-18и ГФСУ от 16.04.2018 г. № 1608/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Если исходить из формулировки п. 188.1 НКУ, то на первый взгляд может показаться, что гарантийный взнос, перечисляемый вместе с арендной платой, нужно включать в базу налогообложения. Но на самом деле это не всегда так. В базу налогообложения должны попадать только суммы, связанные с компенсацией стоимости субаренды. А у гарантийного платежа несколько иная природа.

Гарантийный платеж представляет собой один из видов обеспечения выполнения обязательств по договору субаренды (ч. 1 ст. 546 ГКУ). И если он выполняет исключительно эту функцию, начислять НО арендатору не придется. Соответственно, у субарендатора не будет права на НК.

В то же время если гарантийный платеж зачисляют в счет оплаты субаренды, без начисления НО арендатору не обойтись.

Кроме того, направление использования платежа может изменяться в процессе выполнения договора субаренды. Так, если изначально платеж перечислялся как гарантийный, а затем стороны решили направить его в счет оплаты субаренды (заключили соответствующее допсоглашение), арендатор должен начислить НО при условии, что такой зачет был первым событием

Мотивационные и стимулирующие выплаты непосредственно связаны со стимулированием сбыта продукции, а значит, вписываются в определение маркетинговых услуг, прописанное в п.п. 14.1.108 НКУ. Соответственно, вознаграждение, выплачиваемое производителем товаров дилеру, является компенсацией стоимости таких услуг и облагается НДС в общем порядке

(письмо ГФСУ от 16.04.2018 г. № 1611/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Если по условиям договора дилер берет на себя обязательства по продвижению товаров и стимулированию их сбыта — действительно можно говорить об оказании маркетинговых услуг. Совсем другое дело, если по условиям договора дилер дополнительных обязательств на себя не берет и специальных действий, направленных на продвижение товаров, не выполняет (его вознаграждение зависит только от объема купленной партии товаров). Тогда нет и оснований говорить о поставке услуг. К сожалению, чтобы добиться правды, придется обращаться в суд. Тем, кто не хочет ссориться с контролерами, при получении каких-либо мотивационных выплат безопаснее начислить НДС-обязательства.

А вот о возможности у производителя сформировать НК по такой операции налоговики даже не упомянули. На наш взгляд, отразить НК по такой операции можно, если она будет подтверждена актом предоставленных услуг. Но! При этом в таком документе следует обязательно привести детальный перечень действий, совершенных дилером, а не просто фразу «надано маркетингові послуги» (иначе такой документ не признают в качестве надлежащего документа ни налоговики, ни суды)

Если физлицо зарегистрировано плательщиком НДС, то операция по внесению им движимого имущества (транспортного средства) в уставный капитал юрлица является объектом обложения НДС на общих основаниях

(письмо ГФСУ от 19.02.2018 г. № 668/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Мы с таким выводом не согласны. Операция по внесению физлицом движимого имущества (транспортного средства) в уставный капитал юрлицаникогда не будет объектом обложения НДС.

Ведь вносить вклад в уставный капитал юрлица физлицо может исключительно как простой гражданин, а не как физлицо-предприниматель (далее — ФЛП). Это следует из ч. 1 ст. 114 ГКУ, согласно которойучастником хозяйственного общества может быть физическое или юридическое лицо. То есть ситуация, когда учредителем предприятия (вносящим вклад в его уставный капитал) будет выступать ФЛП, просто невозможна (см. письмо ГФСУ от 28.04.2015 г. № 4000/Б/99-99-17-02-02-14).

В то же время плательщиком НДС может быть только ФЛП. Поэтому операции по внесению физлицами вкладов в уставный капитал предприятийаприори не могут являться объектом обложения НДС. Причем независимо от того, зарегистрирован ли учредитель в качестве ФЛП и плательщика НДС

Операции по безвозмездной передаче материалов по договору ссуды во временное пользование без перехода права собственности на них не являются объектом обложения НДС

(письмо ГФСУ от 15.01.2018 г. № 147/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Довольно опасная рекомендация.

Напомним: согласно ч. 3 ст. 827 ГКУ к договору ссуды применяются положения гл. 58 ГКУ, в которой идет речь о найме (аренде). В свою очередь, согласно ст. 760 ГКУ предметом договора найма может быть вещь, которая определена индивидуальными признаками и сохраняет свой первоначальный вид при неоднократном использовании. Если же предоставленные получателю материалы невозможно идентифицировать, то речь будет идти не о ссуде, а о займе (ст. 1046 ГКУ). Тогда заемщик должен вернуть заимодателю такое же количество вещей того же рода и такого же качества. Но при этом заемщик получает вещи в собственность. Это повлечет за собой возникновение у заимодателя НО по НДС. То же касается заемщика, возвращающего такие же вещи в таком же количестве. В общем, ситуация с толкованием содержания операции и ее последствиями в НДС-учете далеко не безоблачная

Средства, полученные от перевозчика как возмещение убытков за поврежденное (уничтоженное или утраченное) имущество, расцениваются как компенсация стоимости такого имущества и подлежат обложению НДС на общих основаниях

(подкатегории 101.07 и 101.16 БЗ)

Нет никаких оснований для такого вывода, ведь в данном случаеотсутствует объект обложения — поставка товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. Недобросовестный перевозчик не приобретает у продавца поврежденные (утраченные) товары, а лишь компенсирует убытки в связи с их утратой. Товар вообще не выступает объектом договора между поставщиком и перевозчиком — он лишь причина претензии к перевозчику от пострадавшего поставщика.

Тут правильнее было бы вести речь о начислении «компенсирующих» НОпо п. 198.5 НКУ по причине неиспользования товаров в хоздеятельности. Однако здесь база обложения НДС в большинстве случаев была бы меньше, поскольку такие НО начисляются:

— от цены приобретения;

— только если товар был приобретен с НДС;

— если по этому товару было право на НК.

Возможно, поэтому налоговики избрали более фискальный подход

При списании непригодной продукции начислять «компенсирующие» НДС-обязательства нужно исходя из цен приобретения запасов и услуг, использованных при производстве этой

продукции, по которым у предприятия был отражен НК (письмо ГФСУ от 22.06.2018 г. № 2773/ІПК/08-01-12-01-10)

Интересно, что п. 189.1 НКУ не устанавливает базу обложения НДС согласно требованиям п. 198.5 НКУ для собственной продукции.

Если за базу НДС-обложения принять балансовую стоимость готовой продукции по данным бухучета, механизм расчета «компенсирующего» НДС может ударить по карману производителя. Ведь в такую стоимость включают не только стоимость товаров/услуг. Туда могут направляться и зарплата с начислениями на нее, и безНДСные покупки. Поэтому вполне логично, что начислять НДС при списании продукции следует только в части себестоимости, которую составили покупки с «входным» НДС

Если вспомогательные услуги (погрузка, разгрузка, перегрузка, складская обработка товаров и другие аналогичные виды услуг — п.п. «а» п.п. 186.2.1 НКУ) предоставляются неплательщиком НДС, то стоимость таких услуг не увеличивает базу обложения НДС у экспедитора

(письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 05.04.2018 г. № 1383/ІПК/26-15-12-01-18)

Вывод контролеров абсолютно справедлив в отношении любых «безНДСных» услуг, передаваемых экспедитором заказчику (будь то услуги перевозки или вспомогательные услуги). Ведь экспедитор, приобретая их у неплательщика НДС, все равно не получит НК по этой операции.

К сожалению, отстоять такую точку зрения, ссылаясь на нормы НКУ,непросто. Поэтому, чтобы чувствовать себя в безопасности, экспедитору лучше получить индивидуальную налоговую консультацию с аналогичными выводами

База обложения НДС услуг по аренде недвижимости должна быть не ниже рыночной цены. При ее определении следует учитывать классификационный тип здания, его площадь, местонахождение и т. п., а также сопоставимость экономических условий аренды подобных помещений

(письмо ГФСУ от 20.04.2018 г. № 1734/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Фактически налоговики пытаются ставить знак равенства между понятиями «обычная цена» и «рыночная цена» (пп. 14.1.71 и 14.1.219 НКУ). В то время как в п.п. 14.1.71 НКУ указано, что обычная цена равнадоговорной, и если не доказано обратное, то такая цена соответствуетуровню рыночных цен. Тем не менее источником информации об обычной цене для налоговиков являются цены на аренду аналогичных помещений.

Однако мы считаем, что цены на аренду аналогичных помещений без учета «личностных» качеств и «популярности» арендаторов нельзя считать сопоставимыми.

Поэтому вариантов здесь два: либо посчитать обычной цену за кв. м аналогичного помещения и ежемесячно доначислять себе НО по НДС с разницы, либо считать, что установленная арендатору цена для этого договора — обычная, и платить НДС только исходя из нее. Но во втором случае придется доказывать «обычность» цены такой аренды (может, даже в суде)

При передаче на утилизацию картонно-бумажной упаковки, приобретенной вместе с товаром, следует начислить НДС-обязательства согласно п. 199.1 НКУ

(письмо ГФСУ от 14.05.2018 г. № 2115/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Прежде всего напомним, что в отношении операций поставки бумаги и картона для утилизации до 01.01.2019 г. применяется НДС-льгота (п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Это, в свою очередь, обязывает начислить «компенсирующие» НО.

В комментируемой консультации налоговики разъясняют, как начислять НО, если плательщик НДС сдает в макулатуру упаковку, приобретенную вместе

с товаром (т. е. ее стоимость отдельно в документах не выделялась). По мнению фискалов, здесь есть признаки использования упакованного товара как в облагаемой, так и в необлагаемой деятельности и, как следствие, — основание для начисления «компенсирующих» НО по п. 199.1 НКУ.

С такой «логикой» контролеров мы согласиться не можем. На наш взгляд, в этой ситуации имеет место использование в льготной операции не всего упакованного товара, а только его упаковки. Ведь сам товар полностью поучаствовал в налогооблагаемой деятельности. А значит, должен «работать» п.п. «б» п. 198.5, а не п. 199.1 НКУ.

В то же время стоимость приобретения упаковки определить невозможно (она включена в стоимость товара). Соответственно, начислить НО исходя из цены приобретения, как того требует п. 189.1 НКУ, не получится. Поэтому здесь предлагаем ориентироваться на оценочную стоимость оприходованной на склад упаковки, т. е. на чистую стоимость реализации макулатуры (п. 2.13 Методрекомендаций № 2). При этом не забудьте в подтверждение «компенсирующих» НО по НДС, помимо НН на льготную поставку макулатуры, составить дополнительную НН с отметкой «09»

Если разработчик не получает права собственности на компьютерную программу в процессе ее создания, а после завершения выполнения услуг право собственности на готовую ПП* (ее компоненты) принимает заказчик, то операции по поставке таких услуг (выполнению работ) облагаются НДС в общем порядке

То есть первую скрипку тут играют условия договора. Напомним: в общем случае, если иное не установлено договором, имущественные права интеллектуальной собственности на объект, созданный по заказу, принадлежат создателю и заказчику совместно (ч. 2 ст. 430 ГКУ). А при таких условиях у разработчиков — собственников ПП есть все основания применить ІТ-льготу по НДС.

Правда, учтите: если разработку программы заказал нерезидент, тогда услуги разработки ПП вообще не будут объектом обложения НДС (см. подкатегорию 101.13 БЗ). Ведь место их поставки будет за пределами Украины (п. 186.3 НКУ).

Такой же вывод можно встретить и в письме ГФСУ от 16.05.2018 г. № 2185/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

* Здесь и далее — программная продукция.

Режим освобождения от обложения НДС применяется на всех этапах поставки экземпляра компьютерной программы: от лица, которое ее создало, до потребителя

Поставки экземпляров ПП также льготируются. Это прямо предусмотрено в п. 26¹ подразд. 2 разд. ХХ и п.п. 14.1.225 НКУ. Причем не важно, реализуются экземпляры конечным потребителям или для перепродажи — поставка экземпляров освобождается от НДС на всех ее этапах

Если под предоставлением покупателю доступа к контенту в звуковой, текстовой или графической формах, расположенному на WAP-портале и/или HTTP, понимается исключительно предоставление права на поиск, обработку, получение информации и другие аналогичные действия без фактической поставки программной продукции (ее копии), то такая операция подлежит обложению НДС по ставке 20 %

С 01.01.2018 г. льготируются не только поставки интернет-сайтов и/или онлайн-сервисов, но также и доступ к ним.

Однако в упомянутой консультации налоговики сужают пределы применения льготы по «услугам доступа». По их мнению, льгота действует только в том случае, если, воспользовавшись доступом к интернет-сайту или онлайн-сервису, покупатель получает ПП или ее копию. В противном случае предоставление доступа к контенту сайта/сервиса/платформы они рассматривают как поставку услуг по поиску, обработке, получению, анализу, сбору информации и требуют облагать НДС по ставке 20 % (пп. «в» и «д» п. 186.3 НКУ).

Аналогичная позиция была представлена в письмах ГФСУ от 05.04.2018 г. № 1384/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 16.05.2018 г. № 2185/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Льготируется поставка ПП, если платеж по лицензионному договору не является роялти. Если платеж по такому договору расценивается как роялти, то эта операция не является объектом обложения НДС

Получение платежа в качестве вознаграждения за предоставление права на использование ПП / распространение экземпляров ПП не будет считаться роялти, если:

— условия использования компьютерной программы ограничены ее функциональным назначением;

— воспроизведение программы ограничено количеством копий, необходимых для использования конечным потребителем;

— условия передачи права на распространение экземпляров ПП не предусматривают предоставления права на их воспроизведение или если их воспроизведение ограничено использованием конечным потребителем.

Такой платеж является оплатой стоимости поставленной ПП (компьютерной программы и/или ее компонентов), в том числе ее копий. А такая операцияосвобождается от обложения НДС.

Если платеж по лицензионному договору осуществляется за передачу прав на использование ПП, не ограниченное функциональным назначением программы (в том числе воспроизведение/тиражирование экземпляров ПП), то такая операция не является объектом обложения НДС

Поставка систем

и/или оборудования, неотъемлемой составляющей которых является ПП, освобождается от обложения НДС, если ПП была поставлена поставщиком как отдельный элемент поставки и на такую ПП передано право собственности

Если ПП является неотъемлемой составляющей систем и/или оборудования и не выделена как отдельный элемент поставки, такая операция рассматривается как одна операция (поставка оборудования) и облагается НДС на общих основаниях.

Если же ПП выделена как отдельный элемент поставки и на нее переданы исключительные имущественные права — к стоимости такой программной продукции применяется ІТ-льгота по НДС.

Аналогичного подхода налоговики придерживались и в письме ГФСУ от 12.04.2016 г. № 8181/6/99-99-19-03-02-15

Поставка ПП с передачей права собственности на такую продукцию освобождается от обложения НДС

Право собственности на ПП передают на основании договора о передаче исключительных имущественных прав интеллектуальной собственности. При этом способ поставки ПП покупателю (на материальных носителях, с использованием сети Интернет, по электронной почте или другими средствами передачи информации) не имеет значения

НДС-обложение услуг по техподдержке (установка, настройка, тестирование, выявление и устранение недостатков, обновление, дополнение и т. п.) ПП (компьютерных программ) зависит от условий поставки ПП, прописанных в договоре

По мнению налоговиков, такие услуги не облагаются НДС, если:

— они являются составной частью поставки ПП и их стоимость включена в стоимость ПП;

— в результате их поставки происходят какие-либо изменения в ПП (в частности, обновления, дополнения, расширение функционала компьютерных программ или права на получение обновления, дополнения в течение определенного периода времени). Здесь не имеет значения, входит или нет стоимость услуг по техподдержке в стоимость ПП.

Эти услуги либо не являются объектом обложения НДС согласно п.п. 196.1.6 НКУ, либо освобождены от обложения НДС по п. 26¹ подразд. 2 разд. XX НКУ

При операции по уступке права требования:

— поставщику, выписавшему НН по предоплате, не нужно корректировать начисленные ранее НО (нет оснований согласноп. 192.1 НКУ);

— покупатель теряет право на НК по операции (так как операция не состоялась). В связи с этим он должен начислить «компенсирующие» НО согласно п. 198.5 НКУ

(письмо ГФСУ от 16.05.2018 г. № 2186/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Поставщик. При уступке права требования меняется реальный покупатель товаров. То есть операция поставки с тем плательщиком НДС, на которого оформлена НН, не состоялась. Соответственно было бы логично, чтобы поставщик оформил РК к НН, выписанной по первому событию, и новую НН на нового кредитора. Однако ГФСУ не видит такой возможности, поскольку не возникает ни одно из обстоятельств, перечисленных в п. 192.1 НКУ.

Покупатель. После уступки права требования покупатель теряет право на НК по такой «покупке». Откорректировать НК ему мог бы помочь РК, полученный от поставщика. Однако, учитывая позицию налоговиков, РК ему не поступит. В связи с этим остается прислушаться к мнению фискалов и начислить НО согласно п. 198.5 НКУ.

Новый кредитор. При предложенном налоговиками развитии событий наиболее пострадавшей стороной станет именно он (п. 198.1 НКУ). Ведь НН от поставщика новый кредитор не получит, а значит, и на НК рассчитывать не приходится.

В силу такой НДСной неурегулированности лучше отказаться от решения вопросов путем уступки права требования

В операции по безвозмездной передаче объекта финансового лизинга первичным арендатором новому лизингополучателю:

— первичный лизингополучатель должен составить две НН: первую — на покупателя (нового лизингополучателя)

Подробно об учете финансового лизинга вы можете прочитать в спецвыпуске«Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 94, с. 60. Здесь же напомним, что при передаче объекта финансовой аренды лизингополучателю право собственности на этот объект остается за лизингодателем. Несмотря на это, передача объекта лизинга в пользование считается поставкой (п.п. «а» п.п. 14.1.191 НКУ) и является налогооблагаемой операцией на основании п.п. «а» п. 185.1 НКУ.

В соответствии с комментируемым разъяснением при передаче объекта лизинга новому лизингополучателю у первичного лизингополучателя возникают НО по НДС.

А вот в НК новому лизингополучателю налоговики отказывают, говоря о бесплатном получении объекта лизинга. Но так ли это?

исходя из нулевой стоимости, вторую — на себя исходя из балансовой (остаточной) стоимости объекта финлизинга;

— новый лизингополучатель не имеет оснований для формирования НК по операции, поскольку речь идет о бесплатной передаче

(письмо ГФСУ от 16.05.2018 г. № 2199/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)

При заключении договора о замене лизингополучателя от первичного лизингополучателя к новому переходят не только права на использование объекта лизинга, но и обязательства по уплате лизинговых платежей. В свою очередь, лизинговые платежи включают в себя как проценты, так и сумму компенсации стоимости объекта лизинга. А значит, новый лизингополучатель заплатит за полученный объект (правда, не первому лизингополучателю, а лизингодателю).

Однако, судя по всему, доказывать свое право на НК новому лизингополучателю придется в суде. Заметим, что на этот счет есть положительная судебная практика (см. определение Днепропетровского апелляционного админсуда от 27.03.2014 г. по делу № 2а/0470/9894/12)

При передаче комитенту маркетинговых услуг, полученных от нерезидента, комиссионер-резидент должен начислить НО на дату первого события

(письмо ГФСУ от 27.02.2018 г. № 796/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)

Согласно п. 186.4 НКУ маркетинговыe услуги, полученные от нерезидента, не являются объектом обложения НДС. Поэтому комиссионер, подписывая с нерезидентом акт предоставленных услуг или перечисляя ему аванс, не начисляет НО и не отражает такую операцию в отчетности по НДС.

А вот передача комитенту-резиденту результатов маркетингового исследования является операцией по предоставлению услуг на территории Украины. Значит, на дату первого события комиссионер должен оформить НН (на имя комитента) и зарегистрировать ее в ЕРНН. На основании зарегистрированной НН комитент сформирует НК.

Таким образом, применять договор комиссии в таких ситуациях невыгодно прежде всего для комиссионера, если он является плательщиком НДС. Ведь НК у него не будет, а НО отразить придется

Если комиссионер импортирует для комитента товары и уплачивает «ввозной» НДС, то право на отнесение его в НК имеет комитент. Эта сумма НДС учтется и при исчислении реглимита (ΣНакл) у комитента

(письма ГФСУ от 12.02.2018 г. № 570/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 25.06.2018 г. № 2821/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, подкатегория 101.10 БЗ)

Прежде всего напомним, что правила налогообложения посреднических операций, установленные п. 189.4 НКУ, не работают в отношении операций по ввозу на таможенную территорию Украины товаров в рамках договоров комиссии (п. 189.6 НКУ). Так какой порядок налогообложения применять в таких случаях?

Ранее налоговики утверждали, что он зависит от того, с чьего текущего счета осуществляется перечисление «импортного» НДС. Об этом говорилось, в частности, в письме ГУ ГФС в Тернопольской обл. от 10.02.2016 г. № 219/10/19-00-15-02/12/1299 и консультации из подкатегории 101.10 БЗ, переведенной в разряд недействующих в связи с изменением официальной позиции ГФСУ.

Теперь же мнение фискалов следующее. Право на НК по таким договорам возникает исключительно у комитента. И при этом не имеет значения, кто фактически перечислил сумму НДС при таможенном оформлении товара — комитент или комиссионер. Комиссионер начисляет НО исключительно на сумму своего комиссионного вознаграждения. А вот получение от комитента предоплаты на покупку товара у нерезидента и ввоз товара на таможенную территорию Украины на НДС-учете комиссионера отражаться не должны

При продаже железнодорожных билетов агент начисляет НО по НДС только исходя из стоимости своих агентских услуг, т. е. агентского вознаграждения (без учета платы за перевозку, перечисляемой перевозчику)

(письмо ГФСУ от 26.02.2018 г. № 777/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

В который раз налоговики советуют агентам, реализующим билеты на основании агентских соглашений, закрыть глаза на правила «посреднического» п. 189.4 НКУ и облагать НДС только свое вознаграждение. При этом аргументы те же. Так как услугу железнодорожной перевозки предоставляет пассажирам непосредственно перевозчик (а не агент), она не может быть предметом договора между другими участниками процесса оформления заказа на продажу проездных билетов. Поэтому для агента (лишь способствующего оформлению заказа) транспортный билет не может выступать основанием ни для начисления НО, ни для формирования НК. А право на НК по билету (причем независимо от суммы) возникает только у лица, которое непосредственно получает услуги перевозки

При получении поверенным средств от покупателя за товары (недвижимое имущество и земельные участки), которые принадлежали доверителю, с последующим перечислением таких средств доверителю, у поверенного не возникают НО по НДС, поскольку поверенный не являлся собственником таких товаров и непосредственно не совершал операцию по их поставке покупателю.

При поставке товаров покупателю начислить НО должен доверитель как их непосредственный владелец.

При этом услуги, предоставленные поверенным доверителю, рассматриваются как отдельная операция, которая является объектом обложения НДС

(письмо ГФСУ от 01.02.2018 г. № 403/6/99-99-15-03- 02-15/ІПК)

Довольно спорная ситуация.

Фактически подход, предложенный фискалами, не соответствует требованиям «посреднического» п. 189.4 НКУ. Видимо, они считают, что раз товар (недвижимость с землей) посредник не «передает» (физически?) покупателю, то п. 189.4 НКУ не применяется.

И здесь может пострадать покупатель. С одной стороны, у него будет НН, выписанная (и зарегистрированная в ЕРНН) доверителем, которая даст ему право на формирование НК по операции. С другой стороны, деньги за товар получит поверенный, а не доверитель. А значит, есть риск, что контролеры могут отказать в таком НК покупателю, настаивая на отсутствии факта приобретения товара (см. табл. 5 на с. 10).

В то же время, если бы посредник начислил НДС на всю сумму средств, полученных от покупателя, то фискалы могли бы также не признать у него НК от стоимости товаров/услуг доверителя (а на лишние НО «не обратили бы внимания»).

Для уменьшения проблем в таких ситуациях вместо договоров поручения предпочтительнее использовать договоры комиссии, так как практика их обложения НДС более предсказуема. Если же вы избрали договор поручения (агентский и т. п.), в котором посредник выступает от имени и по поручению доверителя (принципала), то до начала осуществления сделки лучше получить для себя ИНК по вопросу ее НДС-учета. Более подробно о проблемах налогообложения договоров поручения см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 23, с. 11