Поводом для написания данной консультации послужило письмо ГНСУ от 09.08.2012 г. № 320/0/71-12/15-1217, в котором сделан вывод о том, что в декларации по налогу на прибыль за отчетные периоды 2012–2015 гг., начиная с отчетного периода 1 полугодие 2012 г. (для плательщиков с доходом за 2011 г. 1 млн. грн. и больше), учитывается лишь 25 % суммы отрицательного значения операций с ценными бумагами, которые учитывались на 1 января 2012 г. На основании этого плательщикам налога на прибыль, которые имели на 1 января 2012 г. отрицательное значение от операций с ценными бумагами, в органах ГНС на местах поясняют (на основании акта камеральной проверки): необходимо оставить только 25 % отрицательного значения от операций с ценными бумагами, числящегося в приложении ЦП к декларации по налогу на прибыль за II–IV кварталы 2011 г., а 75 % – снять.
В результате: – если у плательщика отрицательное значение на 01.01.2012 г. в течение полугодия 2012 г. не уменьшалось доходом от продажи ценных бумаг, то предлагается отражать в приложении ЦП только 25 % от его суммы. А что делать с остальными 75 %?;
– если у плательщика отрицательное значение, числящееся на 01.01.2012 г. в течение полугодия 2012 г. погасилось доходом от продажи ценных бумаг и в принципе получена прибыль (отраженная в декларации), то от переходящего отрицательного значения от операций с ценными бумагами оставляют лишь 25 %. То есть доначисляется прибыль от операций с ценными бумагами и соответственно налог на прибыль за I квартал и полугодие 2012 г.
Исходя из приведенного, попытаемся разобраться, справедливы ли выводы письма ГНСУ и действия налоговиков на местах, взявших за основу упомянутое письмо.
Если ответить кратко –
несправедливы и некорректны. В подр. 4 р. ХХ НКУ Законом № 4834 внесены изменения, согласно которым урегулирован порядок отражения в налоговом учете «налоговых убытков», возникших у плательщиков налогов по состоянию на 1 января 2011 г., и порядок переноса таких убытков в последующих отчетных налоговых периодах 2012 г.
Таким образом, п. 150.1 НКУ, в котором идет речь о порядке учета в налоговом учете результата определения
объекта налогообложения, теперь должен применяться с учетом внесенных Законом № 4834 изменений.
При этом заметим: и в п. 3 подр. 4 р. ХХ, и в п. 150.1 НКУ речь идет о порядке отражения результата
объекта налогообложения, а не отрицательного значения от операций с ценными бумагами.
Напомним, что объектом налогообложения, согласно пп. 134.1.1 НКУ, является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, которая определяется путем уменьшения суммы доходов отчетного периода на себестоимость реализованных товаров, работ, услуг и сумму прочих расходов отчетного налогового периода. При этом положительный результат от операций с ценными бумагами за отчетный период включается в налоговый доход по п. 153.8 НКУ:
«Если в течение отчетного периода доходы от продажи (обмена, выкупа эмитентом, погашения или иных способов отчуждения) каждого из отдельных видов ценных бумаг и иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав полученные (начисленные) плательщиком налога, превышают расходы, понесенные (начисленные) плательщиком налога в результате приобретения ценных бумаг или иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав этого же вида в течение такого отчетного периода (
с учетом отрицательного финансового результата от операций с ценными бумагами или иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами этого же вида прошлых периодов),
прибыль включается в состав доходов такого налогоплательщика по результатам такого отчетного периода».
А вот если получится отрицательный результат, то он согласно этому же пункту не включается в налоговые расходы и не уменьшает доход, а значит не влияет и на величину объекта налогообложения отчетного налогового периода. Такой отрицательный результат «ждет» дохода от продажи ценных бумаг в следующих налоговых периодах.
Поэтому такой отрицательный результат от операций с ценными бумагами не может подпасть под регулирование порядка учета отрицательного значения объекта налогообложения, предусмотренного новыми правилами Закона № 4834.
И еще один аргумент. Внесенные Законом № 4834 изменения говорят о том, что п. 150.1 НКУ теперь применяется с учетом тех условий, которые в нем указаны. Но они-то указаны по отношению к отрицательному значению результата объекта налогообложения, который отражен в строке декларации об отрицательном значении объекта налогообложения предыдущего периода. А в такое отрицательное значение согласно вышеприведенным нормам НКУ отрицательное значение от операций с ценными бумагами никогда не включалось. Вот именно поэтому, полагаем, вывод письма ГНСУ и действия специалистов налоговых органов на местах несправедливы и некорректны по отношению к плательщикам налога на прибыль.
Ирина Киян
руководитель отдела консалтинга
АФ «АленАудит»
Дата подготовки 22.08.2012