Предприятие сдало декларацию по НДС за сентябрь м-ц 2012 г. до предельного срока. Затем была выявлена ошибка при сдаче декларации, а именно: в декларацию была включена сумма НДС (налоговый кредит) за полученные товары от поставщика «Х», который выписал налоговую накладную неправильно. Предприятие решило сдать уточняющую декларацию по НДС после предельного срока сдачи декларации. В уточняющей декларации предприятие исключило сумму НДС (налоговый кредит) по неправильно заполненной налоговой накладной поставщика «Х» и была добавлена сумма НДС (налоговый кредит) по другому поставщику «У», который предоставил правильно заполненную накладную. В результате этого сумма налогового кредита изменилась на 4 грн. в большую сторону. Налоговая инспекция не признает в уточняющей декларации новую сумму налогового кредита от поставщика «У». Это мотивируется тем, что в реестре налоговых накладных, который сдавался за сентябрь м-ц 2012 г. отсутствует налоговая накладная от поставщика «У». И это несмотря на то, что предприятие при сдаче реестра за октябрь м-ц 2012 г. сделало соответствующие корректировки, т. е. в реестре за октябрь м-ц 2012 г. была показана сумма НДС (в налоговом кредите) по поставщику «Х» со знаком «минус» и со знаком «плюс» сумма НДС (налоговый кредит) по поставщику «У». Правомерны ли в этом случае действия налоговой инспекции? Согласно п. 2 раздела I Порядка № 1492 представление уточняющего расчета налоговых обязательств по НДС в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок (далее – Уточняющий расчет) (в случае если в будущих налоговых периодах с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ, налогоплательщик самостоятельно обнаруживает ошибки, содержащиеся в ранее поданной налоговой декларации) предусмотрено п. 50.1 этого Кодекса.
В случае исправления ошибок в строках ранее представленной декларации, к которым должны прилагаться соответствующие приложения, к Уточняющему расчету или декларации, в которую включены уточненные показатели, также должны быть представлены соответствующие приложения, содержащие информацию относительно уточненных показателей (п. 3 раздела IV и п. 7 раздела IX Порядка № 1492).
ГНСУ в ответе на вопрос «Прилагаются ли соответствующие приложения к уточняющему расчету, который подается в виде приложения к налоговой декларации по НДС (самостоятельного документа), в случае исправления ошибок в строках ранее представленной декларации?», приведенный в Единой базе налоговых знаний, отметила следующее.
Исправление ошибок проводится путем представления Уточняющего расчета налоговых обязательств по НДС, к которому в случае заполнения данных в отдельных строках прилагаются соответствующие приложения с пометкой «уточняющий». Указанные приложения содержат стоимостные показатели, которые отражаются на сумму уточнения (увеличения или уменьшения) с соответствующим знаком и соответствуют данным колонки 6 Уточняющего расчета.
В случае если колонка 6 Уточняющего расчета в соответствующих строках, к которым должны прилагаться приложения, содержит прочерки (при представлении отчетности на бумажных носителях) или не заполнена (при представлении отчетности в электронном виде), то соответственно приложения к таким строкам Уточняющего расчета налогоплательщиком не прилагаются.
Налоговая декларация, расчет в п. 46.1 НКУ определены как документ, представляемый налогоплательщиком (в т. ч. обособленным подразделением в случаях, определенных этим Кодексом) контролирующему органу в сроки, установленные законом, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налогового обязательства, или документ, свидетельствующий о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу налогоплательщиков – физических лиц, суммах удержанного и/или уплаченного налога.
Приложения к налоговой декларации являются ее неотъемлемой частью. Несмотря на то что в соответствии с п. 3 раздела I Порядка № 1492 представление копий записей в реестрах выданных и полученных налоговых накладных (далее – Реестр НН) в электронном виде предусмотрено п. 201.15 НКУ, в п. 14 раздела III данного Порядка
копии записей в Реестрах НН не отнесены к приложениям Деклараций по НДС, как это было ранее в п. 9 Порядка № 41. Подробнее об этом см. раздел «Формы со статусом налоговых деклараций и приложений к ним» статьи «НДСимся по новой форме».
В п. 1 Порядка № 1002 указано, что Реестр НН является формой для записи (регистрации) выданных и полученных налоговых накладных.
Ошибки в Реестре НН исправляются методом «сторно» по правилам, предусмотренным для бухгалтерского учета, в момент их выявления. При этом корректировка ошибочных записей в Реестре НН не приводит к необходимости формирования новых (уточняющих) реестров. Однако расшифровки налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов (Д5) (приложение 5) по-прежнему являются приложениями к Декларации по НДС на основании пп. 14.5 раздела III Порядка № 1492.
Поэтому при представлении Уточняющего расчета предприятие обязано было приложить к нему расшифровки налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов (Д5) (приложение 5) с уточненными показателями. Подробнее об этом см. статью «Уточняющий расчет в составе текущей декларации по НДС», а способы корректировки – в
письме ГНСУ от 09.09.2011 г. № 14/7/15-3417-04.
В контексте рассматриваемой ситуации также следует обратить внимание на Обобщающую налоговую консультацию № 127, в которой ГНСУ в ответе на вопрос 1 отметила следующее.
Если налоговая накладная по данным налогового учета налогоплательщика была включена в Реестр полученных налоговых накладных текущего отчетного периода, но по любым причинам не была отражена в налоговой отчетности за этот период, она может быть отражена в налоговой отчетности налогоплательщика в следующих отчетных периодах. В том числе и в составе налогового кредита (при условии соблюдения других требований относительно формирования налогового кредита) путем представления Уточняющего расчета за тот отчетный период, в котором она была включена в Реестр НН и ошибочно не включена в налоговую отчетность.
Налоговая накладная, полученная в периодах, следующих за периодом, в котором она выписана, включается в Реестр НН и в Декларацию по НДС в том отчетном периоде, на который приходится дата ее получения. В этом случае Уточняющий расчет не составляется.
Следовательно, в данной ситуации не правомерны действия обеих сторон:
• органа ГНС относительно отсутствия в Реестре НН, который сдавался за сентябрь 2012 г., налоговой накладной от поставщика «У»;
• налогоплательщика относительно неприложения к Уточняющему расчету расшифровки налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов (Д5) (приложение 5) с уточненными показателями.
В заключение отметим, что в соответствии с абз. 4 пп. 4.18.4 Методических рекомендаций № 516 Уточняющий расчет к Декларациям по НДС как самостоятельный документ заносится в электронную базу налоговой отчетности в отчетном периоде текущего месяца, который соответствует дате представления отчета. В рассматриваемом случае в октябре, поскольку Уточняющий расчет был представлен налогоплательщиком после 20 октября.
автор: Елена Бондаренко,
зам. главного редактора «Б&З» Правовой глоссарий: 1.
НКУ – Налоговый кодекс Украины от 22.12.2010 г. № 2755-VI.
2.
Порядок № 1002 – Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002.
3.
Порядок № 41 – Порядок заполнения и представление налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 25.01.2011 г. № 41.
4.
Порядок № 1492 – Порядок заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Минфина Украины от 25.11.2011 г. № 1492.
5.
Обобщающая налоговая консультация № 127 – Обобщающая налоговая консультация относительно отдельных вопросов отражения в налоговом учете по НДС отчетного периода налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах, и формирования на их основании налогового кредита, утвержденная приказом ГНСУ от 16.02.2012 г. № 127.
6.
Методические рекомендации № 516 – Методические рекомендации относительно приема и компьютерной обработки налоговой отчетности налогоплательщиков в органах ГНС Украины, приведенные в приложении 1 к приказу ГНСУ от 14.06.2012 г. № 516.