Автор: Адамович Наталія, податковий експерт.
Порушення умов господарського договору між суб'єктами господарювання, порушення прав і законних інтересів суб’єктів господарювання з боку податківців — усе це може вилитися постраждалій стороні в дзвінку монету. Способами компенсації заподіяної шкоди тут виступають відшкодування збитків та штрафи. Цим виплатам і їх обліку присвячений наш тематичний номер. Почнемо з відшкодування збитків при порушенні договірних зобов’язань.
Право на відшкодування збитків
Недотримання строків постачання, постачання неякісних товарів (робіт, послуг), псування та втрата товарів при перевезенні, несвоєчасна оплата та й будь-який неузгоджений відступ від умов договору — це все порушення умов господарських договорів. У результаті таких порушень одна сторона зазнає збитків, а інша зобов’язана їх відшкодувати (ч. 1 ст. 224 і ч. 1 ст. 226 ГКУ, ст. 22 ЦКУ).
Детальніше умови та правила відшкодування збитків див. «Збитки та інші «радощі»: юридичне» цього номера. Тут же виокремимо лише основні моменти:
1. Що таке збитки?Збитки — це витрати постраждалої сторони у зв’язку з утратою або пошкодженням її майна, а також не отримані нею доходи, які така сторона отримала б при належному виконанні контрагентом зобов’язання (або дотриманні ним правил здійснення госпдіяльності). Відповідно до ч. 2 ст. 217 ГКУ
відшкодування збитків вважається господарсько-правовою санкцією
2. Умови стягнення.Для правомірності стягнення збитків потрібна наявність усіх елементів складу госпправопорушення: (1) порушення зобов’язання; (2) збитки; (3) причинний зв’язок між порушенням зобов’язання і збитками; (4) вина (ст. 226 ГКУ, ст. 614, 623 ЦКУ).
3. Розмір відшкодування.Збитки відшкодовуються в повному обсязі, якщо договором або законом не передбачено відшкодування в меншому або більшому розмірі. Врахуйте: якщо за порушення зобов’язання договором також передбачено стягнення неустойки (штрафу, пені), то збитки відшкодовуються в частині, не покритій цими санкціями (ст. 232 ГКУ). Хоча законом або договором можуть передбачатися інші випадки, коли: (1) допускається стягнення тільки штрафних санкцій; (2) збитки можуть бути стягнуті в повній сумі понад штрафні санкції; (3) за вибором кредитора можуть бути стягнуті або збитки, або штрафні санкції.
Тож якщо сторони в договорі прямо не обумовлять, який з варіантів вони обрали, то вважається, що відшкодуванню підлягають збитки, не покриті неустойкою.
[[authorize]]
4. Процедура стягнення.Суми відшкодування збитку можна стягнути в претензійному (позасудовому) або судовому порядку. Якщо спроби вирішити проблему за претензією не принесли позитивного результату, то звертаємося до господарського суду.
ПДВ
З 23.05.2020 р. у п. 188.1 ПКУ тепер прямо прописано, що суми відшкодування шкоди через невиконання або неналежне виконання договірних зобов’язань не включаються до договірної вартості (бази оподаткування ПДВ). Тож тепер однозначно — сума відшкодування збитків, яка надійшла платникові, не може бути об’єктом ПДВ.
З оглядкою на такі зміни поспішили змінити свої колишні фіскальні консультації й податківці. Так, у БЗ 101.07, відповідаючи на запитання, чи включаються до бази оподаткування ПДВ кошти, що надходять платникові податків як відшкодування шкоди за пошкоджене, знищене або втрачене майно, говорять:
1) кошти, що надійшли як відшкодування збитків за пошкоджене, знищене або втрачене майно згідно з п. 188.1 ПКУ, не включаються до бази оподаткування ПДВ;
2) якщо при придбанні/виготовленні майна платник сформував податковий кредит (ПК), а надалі це майно було знищене, загублене або в результаті пошкодження його якість змінилася настільки, що воно не може бути використане за прямим призначенням, платник зобов’язаний нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання (ПЗ) згідно з п. 198.5 ПКУ.
Проте після цього податківці все одно продовжують розуміти ситуацію неоднозначно. Багато що залежить від формулювань умов договору (детальніше див. «Відшкодування шкоди (збитків) і ПДВ» цього номера).
Бухгалтерський облік
Постраждала сторона суму збитків, що належать до відшкодування, показує у складі інших операційних доходів: Дт 374 — Кт 715. Робить це, враховуючи норми п. 5 П(С)БО 15, у момент визнання боржником суми збитків за претензією або в момент отримання рішення господарського суду про їх стягнення. При отриманні належних сум відшкодування робить запис: Дт 311 — Кт 374.
Порушник на дату визнання претензії або отримання рішення суду визнає суму збитків, що підлягають відшкодуванню, у складі інших операційних витрат: Дт 948 — Кт 685. Виплату збитків оформляє записом: Дт 685 — Кт 311.
Податок на прибуток
Постраждала сторона відшкодування збитків у податковоприбутковому обліку відображає за бухправилами — збільшивши бухдохід, вона збільшить і об’єкт для оподаткування.
Порушник згідно з п.п. 140.5.11 ПКУ повинен збільшити фінрезультат на суми відшкодування збитків і компенсації неотриманого доходу (упущеної вигоди), нарахованих згідно з цивільним законодавством та цивільно-правовими договорами (у тому числі у сфері зовнішньоекономічної діяльності), на користь:
1) осіб, які не є платниками податку на прибуток (окрім фізосіб, що є платниками ПДФО) і
2) платників-нульовиків згідно з п. 44 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ.
Виходить, якщо порушник-високодохідник (або малодохідник-доброволець) відшкодовує збитки неплатникові податку на прибуток або платнику-нульовику, він повинен прибрати ці витрати з податковоприбуткового обліку (збільшити на їх суму фінрезультат). Таке збільшення можна відобразити в ряд. 3.1.1 додатка РІ до прибуткової декларації (див. лист ДПСУ від 20.06.2020 р. № 8939/7/99-00-07-02-01-07).
Якщо відшкодування виплачується прибутківцю або ФОП на загальній системі оподаткування, збільшувати фінрезультат не потрібно.
Єдиний податок
Доходом підприємства на ЄП є будь-який дохід, отриманий у грошовій (готівковій та/або безготівковій), а також матеріальній і нематеріальній формі (п. 292.1 ПКУ). Величину ЄП-доходу визначають за даними обліку (пп. 292.13, 296.1 ПКУ).
Сума відшкодування збитків, що отримується за визнаною претензією або за рішенням суду:
1) не згадується в переліку винятків з п. 292.11 ПКУ, які з метою оподаткування не включаються до складу ЄП-доходу, а
2) в бухобліку (як ми з’ясували вище) згідно з П(С)БО 15 визнається як дохід (Кт 715).
Тому вона повинна включатися до доходу для оподаткування єдиним податком. На це звертають увагу й податківці (див. лист ГУ ДФС у Вінницькій обл. від 29.08.2018 р. № 3764/ІПК/02-32-12-04). Враховуючи норми п. 292.6 ПКУ, відшкодування збитків у складі ЄП-доходу відображаємо на дату отримання на рахунок.
При цьому врахуйте: при отриманні відшкодування збитків за рішенням суду така сума єдиним податком оподатковується (до доходу для цілей сплати ЄП включається), але в розрахунку доходу з метою збереження статусу платника ЄП не враховується (п. 292.15 ПКУ).
Прикладів порушень договірних зобов’язань, що призводять до відшкодування збитків, безліч, і всі вони можуть мати різні облікові й податкові наслідки для сторін.
Зупинимося на одному з них.
Приклад. Після оприбуткування товару на 60000 грн (у т. ч. ПДВ — 10000 грн) покупець виявив, що його частина на суму 24000 грн (у т. ч. ПДВ — 4000 грн) не відповідає комплектації. Для повернення неналежного товару покупець вимушений був оплатити транспортні послуги в сумі 1200 грн (у т. ч. ПДВ — 200 грн) і виставив продавцеві претензію на цю ж суму. Продавець претензію визнав і перерахував покупцеві заявлену в ній суму відшкодування збитків.
Відшкодування збитку в обліку
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн |
| Дт | Кт |
| У покупця (постраждалої сторони) |
| 1 | Перераховано продавцеві передоплату за товар | 371 | 311 | 60000 |
| 644/1 | 644 | 10000 |
| 2 | Відображено ПК з ПДВ (ПН зареєстровано в ЄРПН) | 641/ПДВ | 644/1 | 10000 |
| 3 | Оприбутковано придбаний товар | 281 | 631 | 50000 |
| 4 | Списано раніше відображену суму ПК | 644 | 631 | 10000 |
| 5 | Здійснено залік заборгованості | 631 | 371 | 60000 |
| 6 | Перераховано передоплату за послуги доставки товару | 371 | 311 | 1200 |
| 7 | Відображено ПК з ПДВ (за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН) | 644/1 | 644 | 200 |
| 641/ПДВ | 644/1 | 200 |
| 8 | Повернено товар продавцеві | 631 | 281 | 20000 |
| 9 | Відкориговано ПК з ПДВ методом «сторно» | 641/ПДВ | 631 | 4000 |
| 10 | Отримано транспортну послугу | 93 | 685 | 1000 |
| 11 | Здійснено залік заборгованостей | 685 | 371 | 1200 |
| 12 | Пред’явлено і визнано продавцем претензію | 374 | 715 | 1200 |
| 13 | Отримано кошти за повернений товар | 311 | 631 | 24000 |
| 14 | Отримано суму відшкодування збитку | 311 | 374 | 1200 |
| У продавця (порушника) |
| 1 | Отримано передоплату за товар від покупця | 311 | 681 | 60000 |
| 2 | Нараховано ПЗ з ПДВ | 643 | 641/ПДВ | 10000 |
| 3 | Відвантажено товари покупцеві | 361 | 702 | 60000 |
| 4 | Списано відображену раніше суму ПЗ з ПДВ | 702 | 643 | 10000 |
| 5 | Списано собівартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 7000 |
| 6 | Здійснено залік заборгованості | 681 | 361 | 60000 |
| 7 | Повернено покупцем товар, відображено заборгованість перед покупцем | 704 | 361 | 24000 |
| 8 | Оприбутковано повернений покупцем товар | 902 | 281 | 15000 |
| 9 | Відкориговано ПЗ з ПДВ методом «сторно» (після реєстрації покупцем РК) | 704 | 643/2 | 4000 |
| 643/2 | 641/ПДВ | 4000 |
| 10 | Визнано претензію | 948 | 685 | 1200 |
| 11 | Перераховано суму відшкодування збитку покупцеві | 685 | 311 | 1200 |
| 12 | Повернено покупцеві грошові кошти за товар | 361 | 311 | 24000 |
Сподобалась стаття — читати повний выпуск журналу на i.factor.ua Читати журнал Інші матеріали із "Податки & бухоблік", 2021, № 20:
Передплатити "Податки & бухоблік"