В якому періоді здійснюється перерахунок сум ПДВ по придбаних ОФ, які використовуються в оподаткованих і неоподаткованих операціях, а саме за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання з моменту введення в експлуатацію чи їх використання в таких операціях?
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
При цьому, як визначено пунктом 198.5 статті 198 ПКУ, якщо у подальшому такі товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод), за винятком випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПКУ (далі - неоподатковувані операції), то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами. Датою використання товарів/послуг, основних виробничих засобів вважається дата визнання витрат відповідно до розділу III ПКУ.
Отже, у звітному періоді, в якому товари/послуги, основні виробничі засоби почали використовуватися виключно в неоподатковуваних операціях, у частині, яка пропорційна залишковій частині вартості таких товарів/послуг чи необоротних активів, необхідно визнати їх умовний продаж.
Якщо ж товари/послуги, основні виробничі засоби почали використовуватися в неоподатковуваних операціях частково, а частково продовжують використовуватися в оподатковуваних операціях, у такому випадку у звітному періоді, в якому почалося їх використання в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях, відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ здійснюється часткове виключення суми податку на додану вартість зі складу податкового кредиту пропорційно частці їх використання в таких неоподатковуваних операціях з подальшим проведенням перерахунку за правилами, встановленими пунктом 199.4 статті 199 розділу V ПКУ.
Частиною другою пункту 199.4 статті 199 розділу V ПКУ визначено окремий порядок перерахунку такої частки для необоротних активів, а саме: перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання.
При цьому, як зазначено у пункті 4.5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 25.01.2011 р. №41, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16.02.11 за №197/18935, результати такого перерахунку відображаються у податковій декларації за звітний (податковий) період, на який припадає 12-й, 24-й чи 36-й місяць використання необоротних активів.
Щодо необоротних активів, які одночасно використовувалися в оподатковуваних та в неоподатковуваних операціях до 1 січня 2011 року і продовжують використовуватися після цієї дати, розрахунок частки використання в умовах дії ПКУ проводиться перший раз за результатами 2010 р. і повинен бути відображений у декларації за березень 2011 р. При цьому для розрахунку суми податкового кредиту, яка підлягає коригуванню, визначається сума податку на додану вартість, що припадає на незамортизовану станом на 01.01.2011 р. частину таких необоротних активів. Частина податкового кредиту, обчислена виходячи з розміру незамортизованої частини необоротних активів, розподіляється на частки, пропорційні обсягу оподатковуваних та неоподатковуваних операцій відповідно, і надалі використовується при проведенні перерахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях за результатом 12, 24 та 36 календарних місяців їх використання в умовах дії ПКУ.
Враховуючи викладене, платник податку повинен забезпечити облік товарів/послуг, основних фондів, що придбавалися до 01.01.11 для використання в оподатковуваних операціях, а в подальшому частково використовувалися в неоподатковуваних операціях, та здійснити перерахунок податкового кредиту, раніше сформованого при придбанні товарів/послуг, необоротних активів, відповідно до частки їх використання в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях.
12-місячний період з метою визначення обсягів оподатковуваних і неоподатковуваних операцій обчислюється починаючи з першого звітного періоду, в якому необоротний актив починає одночасно використовуватися в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях, незалежно від того, на скільки звітних періодів раніше відбулося формування податкового кредиту за правилом першої події у зв'язку з придбанням/виготовленням такого необоротного активу.
Тобто перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях поширюється тільки на ті необоротні активи, придбані до 01.01.2011 р., з моменту початку використання яких за подвійним призначенням на цю дату не минуло 36 місяців.