Платник ПДВ отримав від покупця передоплату за товари. На суму передоплати було виписано податкову накладну з номенклатурою постачання згідно з виписаним рахунком-фактурою. Коли в наступному місяці покупець фактично приїхав за товаром, то за його бажанням йому було частково відвантажено інший товар замість планованого раніше, але в межах суми передоплати.
Як правильно виписати розрахунок коригування до податкової накладної та чи потрібно на інший товар виписувати нову податкову накладну з урахуванням роз’яснень ДПСУ? Подібні випадки врегульовані положеннями ст. 192 ПКУ та п. 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 01.11.2011 р. № 1379 (далі – Порядок № 1379).
Відповідно до зазначених положень, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, суми податкових зобов'язань з ПДВ постачальника та податкового кредиту з ПДВ отримувача підлягають відповідному коригуванню.
У разі здійснення такого коригування постачальник товарів/послуг виписує розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.
Крім того, варто нагадати один із основоположних принципів нарахування ПДВ. Згідно з п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у постачальника товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
• або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• або дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Тобто за отриманою передоплатою будь-які подальші зміни в номенклатурі постачання товарів між первісно запланованим переліком товарів та фактично відвантаженим не змінюють дату першої події, якою є дата отримання передоплати постачальником. В наведеному у запитанні випадку фактично відбувається домовленість між контрагентами щодо часткової зміни запланованого переліку постачання товарів та зарахування здійсненої суми передоплати в рахунок постачання товарів згідно з переліком, остаточно узгодженим на дату постачання.
За бажанням таку домовленість можна додатково закріпити у видатковій накладній, зазначивши «за передоплатою від ____».
Отже, оскільки дата першої події (отримання передоплати) не змінюється, то й виписати слід лише розрахунок коригування до податкової накладної. Наведемо умовний приклад заповнення табличної частини розрахунку коригування до податкової накладної у даній ситуації.
Дата коригування | Причина коригування | Номенклатура товарів/послуг, вартість чи кількість яких коригується | Код товару згідно з УКТ ЗЕД | Одиниця виміру | Коригування кількості | Коригування вартості | Підлягають коригуванню обсяги без урахування ПДВ, що |
оподатковуються за основною ставкою
(-) (+) | оподатковуються за нульовою ставкою
(-) (+) | звільнені від ПДВ
(-) (+) |
зміна кількості, об'єму, обсягу
(-) (+) | ціна постачання товарів/ послуг | зміна ціни
(-) (+) | кількість постачання товарів/ послуг |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 |
21.08.2013 | зміна суми компенсації | товар 1 | | шт. | -5 | 20 | | | -100 | | |
21.08.2013 | зміна суми компенсації | товар 2 | | шт. | 10 | 10 | | | 100 | | |
Усього | 0 | | |
Сума коригування податкового зобов'язання та податкового кредиту | 0 | Х | Х |
У графі 2 «Причина коригування» можна навести або загальну причину «зміна суми компенсації», або вказати більш конкретно – «зміна номенклатури постачання».
У разі постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, заповнюється також код товару згідно з УКТ ЗЕД (графа 4 розрахунку коригування до податкової накладної).
Окремо зазначимо, що в роз’ясненні з «Єдиної бази податкових знань» щодо питання про зміну номенклатури постачання зроблено такий висновок:
«… оскільки у разі зміни номенклатури постачання товарів фактично відбувається повернення одних товарів та отримання інших, то продавець в обов'язковому порядку повинен виписати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, до якої згідно з договором вносяться зміни на товари, кількість (вартість) яких зменшується та виписати іншу податкову накладну на товари, які постачаються на їх заміну».
На нашу думку, наведену позицію податкового органу слід застосовувати лише у випадках фактичного повернення товарів, які ще не оплачені. Інакше відбудеться виписування податкової накладної не за першою подією, що суперечить вимогам п. 201.4 ПКУ та п. 3 Порядку № 1379, відповідно до яких податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця.
Таким чином, у наведеному в запитанні випадку дата першої події (дата отримання передоплати) не змінюється. В такому разі виписується лише розрахунок коригування до податкової накладної, як наведено у прикладі. Олег Коваль
Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
Дата підготовки 21.08.2013