Що стосуються необхідності суб’єкту господарювання реєструватись платником акцизного податку при здійсненні операцій з реалізації пального з використанням скретч-карт, бланків-дозволів, складати та реєструвати акцизні накладні (Лист ДФСУ від 07.07.2017 р. N 1053/6/99-99-12-03-03-15/ІПК)

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 07.07.2017 р. N 1053/6/99-99-12-03-03-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула лист про надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм Податкового кодексу України (далі - Кодекс), що стосуються необхідності суб’єкту господарювання реєструватись платником акцизного податку при здійсненні операцій з реалізації пального з використанням скретч-карт, бланків-дозволів, складати та реєструвати акцизні накладні.

Відповідно до ситуації, описаній в листі, суб’єкт господарювання здійснює операції з отримання та реалізації палива з використанням скретч-карт, бланків-дозволів, що передбачають отримання від постачальника та надання покупцям видаткових накладних на пальне, реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних із зазначенням номеклатури товару (бензин, дизельне паливо), отримання (виписку) рахунків -фактури на пальне, отримання від постачальника та надання покупцям скретч-карток на придбану (реалізовану) кількість пального.

Пунктом 44.1 ст. 44 Кодексу передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Частиною 1 ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон N 996) підставою відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Однією з вимог до оформлення первинного документа є достовірне відображення змісту та обсягу господарської операції, а також одиниць її виміру.

Абзацом 11 ст.1 Закону N 996 визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Аналогічне визначення первинного документу надано в абзаці першому п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. N 88 (далі - наказ N 88), це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів (абзац другий п. 2.1 наказу N 88).

Первинні документи є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій (п. 2.2 наказу N 88).

Відповідно до абзацу 2 пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 Кодексу, реалізація пального - це будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника.

Отже, отримання суб’єктом господарювання від Постачальника видаткових накладних на пальне, та в подальшому надання видаткових накладних на пальне покупцям є підставою для бухгалтерського обліку господарський операцій, які змінюють активи суб’єкта господарювання шляхом оприбуткування (списання) на/з рахунках (ів) бухгалтерського обліку пального, що передбачає передачу права власності на пальне та підпадає під визначення терміну "реалізація пального" у абзаці 2 пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Відповідно до пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодексу, особа, яка реалізує пальне є платником акцизного податку.

Вимога щодо обов’язкової реєстрації такої особи платником акцизного податку передбачена пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодексу, а саме особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов'язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.

Враховуючи вищевикладене, суб’єкт господарювання здійснюючи операції з отримання від Постачальника та реалізацію покупцям палива з отриманням (наданням) до видаткових накладних на паливо скретч-карт, бланків-дозволів, є платником акцизного податку в розумінні пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодексу та відповідно до вимог п. 231.1 ст. 231 Кодексу має складати акцизні накладні та реєструвати їх в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Що стосується обсягу пального, який зазначається Постачальником в акцизній накладній та дати складання Постачальником акцизної накладної, то відповідно до п. 231.1 ст. 231 Кодексу, платник податку при реалізації пального зобов’язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних. Акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального. Отже, у Постачальника датою виписки акцизної накладної є дата реалізації пального (виписки видаткової накладної) на обсяг пального, що відповідає обсягу, зазначеному в видатковій накладній.

Що стосується ситуації, коли суб’єкт господарювання в акцизній накладній Постачальника може зазначатись як кінцевий споживач, то зазначене можливе у випадку, коли суб’єкт господарювання не здійснюватиме подальшої реалізації пального. Зазначене має бути відображено в договорі постачання між Постачальником та суб’єктом господарювання (Покупцем).

У випадку, що розглядається, суб’єкт господарювання здійснює подальшу реалізацію палива з використанням скретч-карт, бланків-дозволів, отже, суб’єкт господарювання відповідно до вимог п. 231.1 ст. 231 Кодексу має скласти акцизну накладну в день реалізації пального (в день виписки видаткових накладних) на обсяг пального, зазначений у видаткових накладних, зазначивши в акцизній накладній реквізити Покупця, або зазначити причину не надання отримувачу пального акцизної накладної - реалізацію кінцевому споживачу (відповідно до договору постачання з Покупцем).

Що стосується листів ДФС в мережі "Інтернет" від 08.04.2016 р. N 7905/6/99-99-21-05-15, від 04.07.2016 р. N 14505/6/99-99-12-03-03-15 на які посилається суб’єкт господарювання, щодо не віднесення суб’єктів господарювання, які реалізують картки (талони) на пальне до платників акцизного податку, то зазначаємо, що дане роз’яснення стосуються суб’єктів господарювання, які здійснюють операції лише з картками (талонами) на пальне без реалізації пального.

Відповідно у таких суб’єктів господарювання договори постачання передбачають постачання карток (талонів) як торгівельної послуги на отримання палива, видаткові та податкові накладні складені на надання такої послуги із зазначенням відповідної цій послузі коду УКТ ЗЕД.

Такий суб’єкт господарювання не реалізує пальне, а отже у нього не виникає обов’язків щодо реєстрації платником акцизного податку та складання акцизної накладної.

Що стосується взаємодії Єдиного реєстру платників ПДВ та Єдиного реєстру акцизних накладних, то інформація, яка міститься в них є податковою інформацією, що зберігається в Інформаційній системі ДФС та відповідно до ст. 74 Кодексу використовується для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.