Придбання товару на умовах товарного кредиту: облік і оподаткування

Уявімо ситуацію, коли одне підприємство має товар, але не може знайти покупця, інше хоче купити цей товар, але в нього бракує грошових коштів. Що робити в такому разі? Товар можна придбати на умовах товарного кредиту з розстроченням або відстроченням платежу.  Як це відобразити в обліку та яких податкових наслідків чекати?

Оформлення товарного кредиту

Продаж товару в кредит дозволений чинним законодавством України і вважається одним із різновидів операцій купівлі-продажу. Сторонами договору купівлі-продажу товару у кредит є продавець і покупець. До того ж коло учасників такого договору не обмежене. Ними можуть бути як юридичні, так і фізичні особи, як резиденти, так і нерезиденти.

Нагадаємо, у чому полягає суть договору купівлі-продажу товару в кредит: покупець може розрахуватись за отриманий товар не одразу, а частинами (з розстроченням платежу) або повною сумою через деякий час (з відстроченням платежу).

Особливості правовідносин між сторонами договору купівлі-продажу товару у кредит встановлюють ст.ст. 694, 695 та 697 Цивільного кодексу України (далі − ЦКУ), і насамперед вони спрямовані на захист інтересів продавця.

Податковий кодекс України (далі − ПКУ), на відміну від Цивільного, розмежовує поняття «торгівля в розстрочку» і «товарний кредит».

Під товарним кредитом розуміють передачу товарів на умовах відстрочення остаточних розрахунків на визначений строк та під процент (пп. 14.1.245 ПКУ).

Торгівля в розстрочку передбачає продаж товарів на умовах розстрочення кінцевого розрахунку на визначений строк та під процент (пп. 14.1.249 ПКУ).

Загалом визначення цих понять відповідають вимогам договору купівлі-продажу товару в кредит на умовах відстрочення або розстрочення платежу, встановленим у ЦКУ. За винятком того, що ПКУ зобов’язує сплачувати проценти за такими договорами та встановлює різні умови щодо переходу права власності на товар.

Покупець, який придбаває товар на умовах товарного кредиту, повинен сплатити продавцю, крім вартості товару, ще й відсотки за відстрочення платежів.

Особливості обліку та оподаткування

Купівля-продаж товару на умовах товарного кредиту в обліку обох контрагентів розглядається як дві окремі операції: купівля-продаж товару і кредитна операція.

Податок на прибуток

Об’єкт оподаткування податком на прибуток визначають на основі фінансового результату до оподаткування, розрахованого за правилами бухобліку (пп. 134.1.1 ПКУ).

У бухгалтерському обліку продавець має відображати дохід від реалізації товару на дату, коли виконуються всі умови, передбачені п. 8 П(С)БО 15. Зазвичай це дата відвантаження продукції. Водночас має відбуватись і визнання витрат у сумі собівартості реалізованої продукції (п. 7 П(С)БО 16 «Витрати»).

Натомість покупець зараховує на баланс оприбуткований товар за первісною вартістю (п. 8 П(С)БО 9 «Запаси»). Первісною вартістю товару є його собівартість, яка формується за правилами, встановленими у п. 9 П(С)БО 9, і складається з таких фактичних витрат:

• сум, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків;
• суми ввізного мита;
• сум непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;
• транспортно-заготівельних витрат;
• інших витрат, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно технічних характеристик запасів.

Зауважимо, що за цим переліком включення процентів за користування кредитом до первісної вартості товару не передбачено.

Проценти − це дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. Отже, у продавця платіж за відстрочення оплати товару у вигляді процентів визнається доходом. Розмір такого доходу визначається як різниця між справедливою вартістю і номінальною сумою грошових коштів, що підлягають отриманню за товари (п. 22 П(С)БО 15). Інакше кажучи, це сума процентів, встановлена договором товарного кредиту.

Проценти визнаються в тому звітному періоді, до якого вони належать (п. 20 П(С)БО 15). Якщо в договорі купівлі-продажу товару в кредит встановлено сплату процентів щоквартально, то й дохід у продавця виникає теж щоквартально. Незалежно від того, чи сплатив покупець проценти. Отже, у цей самий період у покупця виникає право на віднесення до витрат сум нарахованих процентів.

ПДВ

Операції з передачі права власності на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, вважаються постачанням товарів та, відповідно, є об’єктом оподаткування податком на додану вартість (далі − ПДВ) (пп. 14.1.191, пп. «а» п. 185.1 ПКУ).

Зазвичай податкові зобов’язання у продавця та податковий кредит у покупця виникають за правилом першої події: або на дату оплати, або на дату відвантаження товару. У разі продажу товару на умовах відстрочення чи розстрочення платежу першою подією однозначно є відвантаження товару. На цю дату продавець складає податкову накладну (далі − ПН) та реєструє її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі − ЄРПН). Така ПН є підставою для покупця віднести суми ПДВ за цією операцією до податкового кредиту.

Відсотки, передбачені умовами договору товарного кредиту, теж є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки вони є платою продавцю за надану ним послугу з відстрочення платежів за отриманий покупцем товар. Порядок їх оподаткування ПДВ визначає окремий п. 187.3 ПКУ. Датою збільшення податкових зобов’язань у частині таких відсотків вважається дата їх нарахування згідно з умовами відповідного договору.

Отже, податкові зобов’язання у продавця та податковий кредит у покупця в частині відсотків виникають на дату їх нарахування. Причому для покупця підставою для віднесення суми ПДВ до податкового кредиту є ПН, складена та зареєстрована в ЄРПН продавцем.