Дата виникнення ПДВ-зобов’язань: чи впливають на неї умови договору?

"Вісник. Офіційно про податки".

Від редакції
За загальним правилом при постачанні товарів, за які покупець ще не розрахувався, датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ вважається дата, на яку припадає початок передачі товарів від постачальника покупцю або перевізнику.
При цьому, як зазначено у нижченаведеному листі, дата виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів не залежить від дати переходу права власності на товар навіть за умови її визначення у договорі. Адже відносини, що виникають у сфері справляння податків, регулюються виключно нормами ПКУ, і перенесення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ на підставі умов договору на іншу дату не відповідає нормам Кодексу.
Втім такий висновок ДФСУ не стосується операцій з продажу нерухомого майна.

Дата виникнення ПДВ-зобов’язань: у разі постоплати — цє дата передачі товару постачальником

У листі від 26.04.2019 р. № 1874/6/99-99-15-03-02-15/ІПК  ДФСУ відповіла на проблемне питання щодо дати визначення податкових зобов’язань з ПДВ у ситуації, коли першою подією є відвантаження товару.

Зауважимо, що за нормами ч. 1 ст. 334 ЦКУ право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. При цьому переданням майна вважається вручення його набувачеві або перевізникові, організації зв’язку тощо для відправлення, пересилання набувачеві майна, відчуженого без зобов’язання доставки. До передання майна прирівнюється вручення коносамента або іншого товарно-розпорядчого документа на майно (ч. 2 ст. 334 ЦКУ).

Отже, в загальному випадку право власності на товар переходить саме в момент вручення його покупцю або перевізнику. І саме такі умови переходу права власності сторони вказують у договорі. Цей момент зазвичай збігається з датою відвантаження товару продавцем, і проблем з визначенням дати податкових зобов’язань з ПДВ не виникає.

Проте такі «ідеальні» умови виконуються не завжди. Інколи виникають специфічні ситуації, за яких при передачі товару покупцю або перевізнику право власності на нього не переходить. Наприклад, це має місце в договорах торгівлі у розстрочку, які передбачають передачу товарів у розпорядження покупця в момент здійснення першого внеску (завдатку) з передачею права власності на такі товари після кінцевого розрахунку (пп. 14.1.249 ст. 14 ПКУ). Можливі й інші варіанти, коли сторони в договорі прямо зазначають, що право власності переходить до покупця, скажімо, на дату проведення останнього розрахунку за товар. Адже норми частини першої ст. 334 ЦКУ припускають, що право власності може переходити на товар за особ­ливими умовами, встановленими в договорі. І в таких «специфічних» ситуаціях проблема з визначенням дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ є дуже гострою.

Тому викладена в листі позиція ДФС України з цього питання є важливою і, до речі, послідовною. Аналогічні роз’яснення надавалися раніше (листи ДПА України від 07.03.2008 р. № 4501/7/16-1517-18, ДПС України від 31.12.2012 р. № 8323/0/61-12/15-3115, Міжрегіонального головного управління ДФС — офісу з ОВП від 29.04.2016 р. № 9694/10/28-10-01-3-11).

Зокрема, податківці зазначили, що при здійсненні операцій з постачання товарів, оплата за які не відбулася і постачальник не визначає податкові зобов’язання за касовим методом, датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ є дата, на яку припадає початок передачі товару від постачальника або безпосередньо покупцю, або організації, яка здійснюватиме доставку покупцю цього товару будь-яким способом (перевезення, пересилання тощо). Тобто дата виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів не залежить від дати переходу права власності на товар.

Підтвердженням дати, на яку припадає початок передачі (переміщення) товару, є дата, яка визначає фізичне переміщення товару зі складу (або будь-якого місця зберігання) продавця з метою доставки зазначеного товару покупцеві, в тому числі дата, вказана у документах на перевезення (переміщення, пересилання) товару, які відповідно до ст. 307 ГКУ оформляються в установленій формі із складанням комплекту перевіз­них документів з урахуванням виду транспорту, яким здійснюється перевезення.

З таким висновком слід погодитися, оскільки справді в ПКУ дата визначення  податкових зобов’язань з ПДВ не пов’язується з моментом переходу права власності на товар. Так, за нормами п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів у розглянутому випадку  вважається саме дата відвантаження товарів. Таку дату можна підтвердити звичайними первинними документами, які фіксують дату відвантаження товару, зокрема товарно-транспортною накладною або видатковою накладною.

Зауважимо також, що викладені в листі висновки стосуються тільки операцій з відвантаження товарів. А от стосовно об’єктів нерухомості податківці дотримуються думки, що у продавця при продажу нерухомого майна податкові зобов’язання з ПДВ виникають на дату події, що сталася раніше: або на дату зарахування коштів від покупця, або на дату складення документа, що засвідчує факт переходу права власності на таку нерухомість (роз’яснення в категорії 101.06 ЗІР¹).

Права на нерухоме майно, які підлягають державній реєстрації, виникають з дня такої реєстрації відповідно до закону (частина четверта ст. 334 ЦКУ). За нормами частини другої ст. 3 Закону України від 01.07.2004 р. № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, виникають з моменту такої реєстрації. Тому дату виникнення податкових зобов’язань в цьому випадку слід відзначати за датою внесення відповідного запису до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та реєстру прав власності на нерухоме майно. І навіть якщо фактична передача об’єкта нерухомості відбувається після проведення такої державної реєстрації, цей момент вже не впливає на податкові зобов’язання.

Суди погоджуються з тим, що в таких випадках податкові зобов’язання слід нараховувати саме на дату державної реєстрації прав на майно, а не на дату фактичної передачі об’єкта покупцю, яка відбулася пізніше².

¹ Відповідь на запитання: «На яку дату у продавця виникають податкові зобов’язання з ПДВ при продажу нерухомого майна, якщо дата переходу права власності на таку нерухомість та дата оплати за неї різні?» (прим. авт.).

² Наприклад, постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 06.03.2019 р. у справі № 2540/3036/18, (прим. авт.).

Автор: Влада КАРПОВА, канд. екон. наук, доцент кафедри митної справи та оподаткування ХНЕУ ім. С. Кузнеця.