Податкові різниці щодо перенесення від’ємного значення

Звертаємо увагу: для податкового обліку важливі не бухгалтерські збитки, а саме від’ємне значення об’єкта оподаткування. Тобто показник, що враховує ще і різниці (ряд. 04 декларації за рік). Тому цілком імовірна ситуація, коли фінрезультат за рік від’ємний (ряд. 02 декларації), але платник не має права перенести його в наступний рік через коригування на різниці в річній декларації (ряд. 03 декларації).

Різниця для всіх. Якщо ж у вас показник ряд. 04 декларації за рік таки від’ємний — ставте його в ряд. 3.2.4 додатка РІ в декларації за I квартал наступного року. І те саме робіть в усіх деклараціях такого наступного року (оскільки податок розраховується наростаючим підсумком). Він зменшить фінрезультат і, як наслідок, податок на прибуток. Жодних обмежень ПКУ не передбачає.

1. Не має значення, протягом якого періоду років у вас формується таке від’ємне значення. Навіть якщо у вас із року в рік збитки протягом тривалого періоду і їх сума постійно зростає, ви все одно маєте право відобразити зменшуючу різницю в декларації за I кв. наступного року, орієнтуючись на ряд. 04 минулорічної декларації.

2. Якщо всередині року від’ємне значення перекривається, ви все одно відображаєте показник ряд. 3.2.4 додатка РІ в усіх деклараціях цього року.

3. Ця різниця належить до обов’язкових. Тому навіть якщо ваш річний дохід менше 40 млн грн і ви не належите до малодохідників-добровольців, ви все одно зобов’язані розраховувати цю різницю. При цьому навіть якщо ви поставили відмітку в завершальній частині декларації про нерозрахунок різниць, ви зобов’язані визначити цю різницю і подати додаток РІ.

Перенесення збитку по частинах? Не секрет, що багато платників не хочуть показувати від’ємне значення в декларації. Тому деякі бухгалтери запитують:

а чи можна переносити це від’ємне значення з року в рік по частинах і визначати податок на прибуток у комфортній для сплати сумі?

Відразу дамо відповідь: ні! Тут немає свободи дій. Якщо платник перенесе тільки частину суми від’ємного значення, він допустить помилку в декларації. Зрозуміло, як і будь-яку іншу помилку в майбутньому (коли вона виявиться), її можна виправити.

Специфіка колишнього спрощенця. Якщо платник до сплати податку на прибуток перебував на спрощеній системі, він не має права переносити збитки, отримані під час сплати єдиного податку. Такої думки дотримуються податківці давно (див. лист ГУ ДПСУ в Полтавській обл. від 24.09.2021 № 3567/ІПК/16-31-18-04-20, лист ДФСУ від 04.09.2018 № 3831/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Аналогічної думки податківці дотримуються і у випадку, якщо ви хочете згадати старе від’ємне значення, яке відобразили в останній декларації перед переходом на єдиний податок. Якщо зараз ви знову повертаєтеся на загальну систему, то не маєте права ставити зменшуючу різницю того від’ємного значення. Виняток вони робили тільки для тих, хто свого часу повернувся зі спецЄП (це стосувалося ще 2023 року). Така думка була висловлена в консультації БЗ 102.10, яка втратила чинність з 05.10.2025 (позиція податківців змінитися не повинна).

Якщо пропустили подання декларації. Якщо з якихось причин платник податку на прибуток не подавав декларацію з податку на прибуток протягом тривалого періоду, він не може згадати старе від’ємне значення, за наявності, так би мовити, пропуску (наприклад, якщо декларація не подавалася через блокування роботи платника під час процедури ліквідації, яке згодом було скасоване судом; лист ДПСУ від 28.01.2022 № 254/ІПК/99-00-21-02-02-06). Але це зовсім окремий випадок.

Інша річ, якщо ви просто не подали декларацію помилково. Подаючи цю декларацію із запізненням, ви можете відобразити в ній перенесення від’ємного значення.

Реорганізація. Перенесення від’ємного значення передбачене при реорганізації:

— при приєднанні, злитті, перетворенні — у періоді затвердження передавального акта;

— при поділі, виділенні — у періоді затвердження розподільчого балансу пропорційно отриманій частці майна згідно з розподільчим балансом.

При цьому від’ємне значення платника*, який припиняється:

— зменшує фінрезультат правонаступника в сумі, яка не перевищує суму власного капіталу платника, що припиняється, станом на кінець попереднього року;

— і за умови, що платник, який припиняється, і правонаступник були пов’язаними особами більш ніж вісімнадцять послідовних місяців до дати завершення приєднання (злиття)**.

* Платник припиняється при приєднанні, злитті, перетворенні, поділі.

** Умова не стосується перетворення, поділу, виділення (про перетворення див. лист ДПСУ від 21.07.2025 № 3933/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК, про виділення — від 25.09.2023 № 3164/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Для зменшуючої різниці при реорганізації передбачений ряд. 3.2.4.1 додатка РІ.

Великі платники податку на прибуток

Особливий порядок перенесення збитків. З 2022 року для перенесення від’ємного значення великими платниками діє особливий порядок. Він полягає в такому.

1. Від’ємне значення переноситься не всією сумою, а тільки в розмірі 50 % непогашеної суми від’ємного значення. Тобто з ряд. 04 декларації за поточний рік до ряд. 3.2.4 додатка РІ декларації за I квартал наступного року переноситься тільки половина суми. Непогашена частина від’ємного значення зменшує фінрезультат майбутніх періодів у розмірі 50 % такої непогашеної частини.

При цьому непогашеною вважається сума, яка не лише включена в розрахунок об’єкта оподаткування (відображена в ряд. 3.2.4 додатка РІ), але і зменшила додатне значення об’єкта оподаткування відповідних років.

2. Якщо непогашена частина від’ємного значення становить не більше 10 % додатного значення об’єкта оподаткування звітного періоду (ряд. 04 без урахування цієї непогашеної частини від’ємного значення), то вона зменшує фінрезультат періоду в повному обсязі. Зверніть увагу: таке зменшення фінрезультату можливе за підсумками вже будь-якого періоду року (I кварталу, півріччя, 9 місяців), а не тільки за підсумками всього року*.

* Залишається не зрозумілою ситуація, коли за підсумками одного з періодів року (наприклад, 9 місяців) непогашена частина виявилася меншою встановлених 10 % цього періоду. Відповідно це від’ємне значення враховане в зменшення фінрезультату в повному обсязі. А за підсумками всього року об’єкт оподаткування виявився менше, ніж за підсумками 9 місяців, або взагалі пішов у мінус. Чи треба прибирати враховану суму з ряд. 3.2.4 додатка РІ декларації за рік? Формально норма абз. 5 п.п. 140.4.4 ПКУ вже виконана, тому жодних коректив вносити не треба, як і немає такої вимоги в п.п. 140.4.4 ПКУ.

Наочні приклади розрахунку різниці при перенесенні від’ємного значення об’єкта оподаткування наведені в розд. І інформаційного листа ДПСУ № 1/2022 (ср. 025135600).

Якщо виключили з числа ВПП. Останнім часом усе частіше трапляється питання — як переносити від’ємне значення, якщо воно ще повністю не перекрите, але платника вже виключили з числа великих? Наприклад, платника виключили з реєстру на 2025 рік. Чи може він уже в декларації за I квартал 2025 року поставити в зменшення фінрезультату всю суму неперекритих збитків?

У цьому питанні ми повністю згодні з податківцями. А вони говорять:

якщо платника виключили з великих, то в усіх періодах цього року на нього не поширюються обмеження за перенесенням

Така думка наведена в консультації БЗ 102.10.

Тому вже в декларації за I квартал 2025 року платник може відобразити всю суму непогашених збитків.

Висновки

• У податковому обліку збитки можна переносити на майбутні періоди, щоб уникнути несправедливого оподаткування за відсутності реального прибутку.
• Перенесенню підлягає від’ємне значення об’єкта оподаткування (ряд. 04 декларації), а не бухгалтерський збиток.
• Звичайні платники (які не належать до великих) переносять збитки повністю і без обмежень за строком; ділити їх на частини не можна.
• Перенесення неможливе для збитків, отриманих на спрощеній системі.
• При реорганізації передбачений свій порядок визначення перенесення від’ємного значення об’єкта оподаткування платника, що припиняється.

Інші матеріали із "Податки & бухоблік", 2025, № 86:

• «Амортизаційні» податкові різниці
• Податкові різниці по РСБ та забезпеченням резервом
• Різниці за фінансовими операціями: проценти, участь у капіталі, дивіденди, роялті
• Придбання у неприбутківців / нерезидентів і продажі нерезидентам: 30 % збільшуючі різниці
• Безоплатні передачі (фіндопомога): благодійна і безоплатна різниці
• 20 % різниця при закупівлях у єдинників резидентом Дія Сіті
• Штрафна різниця: хто і коли її застосовує
• Різниці щодо перенесення від’ємного значення
• Грантові податкові різниці: правила застосування
• Різниці з податку на прибуток при зміні системи оподаткування
• Податкові різниці при страхуванні працівників

Передплатити "Податки & бухоблік"