Відходи давальницької переробки: бухоблік, ПДВ і податок на прибуток

Відходи, що не мають господарської цінності. Такі відходи підлягають видаленню або утилізації переробником за дорученням замовника. Це так звані — безповоротні відходи. Від них не отримують у майбутньому економічні вигоди — їх реалізація та/або використання у виробничому процесі не передбачається (п. 2.13 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 № 2). Тому такі відходи на баланс не оприбутковують, оскільки вони не відповідають критеріям визнання активу. Їх обліковують лише в кількісному вимірі і зазвичай передають переробнику безоплатно. Витрати на утилізацію цих відходів включають до інших операційних витрат (Дт 949). Детальніше див. у статті «Виробничі відходи: облікові та податкові премудрості» // «Податки & бухоблік», 2024, № 97.

Відходи, що мають господарську цінність. Ці відходи можуть переходити до переробника за договором купівлі-продажу за відповідну плату або безоплатно.

Як їх слід обліковувати замовнику та виконавцю?

Бухоблік відходів, що мають госпцінність

Облік у замовника. Відходи, що мають господарську цінність, замовник оцінює залежно від напряму їх подальшого використання (п. 12 НП(С)БО 16 «Витрати»). Тобто їх оприбутковують (п. 11 НП(С)БО 16):

— за ціною можливого використання (тобто за зниженою ціною вихідного матеріалу таких відходів) — якщо відходи планують використовувати на самому підприємстві;

— за справедливою вартістю (за неї Мінфін пропонує приймати чисту вартість реалізації) — якщо відходи призначаються для реалізації на сторону.

У бухгалтерському обліку зарахування відходів переробки, що мають господарську цінність, на баланс замовник відображає записом: Дт 201, 209 — Кт 26 (23)

Подробиці обліку у замовника переробки давальницької сировини в Україні знайдете у статті «Давальницька переробка в Україні: облік у замовника» // «Податки & бухоблік», 2026, № 66.

При подальшому продажу відходів виконавцю замовник у загальному порядку визнає дохід від реалізації (Дт 377 — Кт 712) і одночасно списує на витрати собівартість таких відходів (Дт 943 — Кт 209).

Якщо відходи передаються переробнику безоплатно, замовник списує їх первісну вартість відразу на витрати: Дт 949 — Кт 209.

Облік у виконавця. Якщо відходи переходять до переробника у власність за плату, тоді виконавець відображає операцію як звичайне придбання запасів (Дт 201, 209, 281 — Кт 631, 632).

У разі безоплатного отримання відходів, що мають господарську цінність, переробник оприбутковує їх за справедливою вартістю (п. 12 НП(С)БО 9 «Запаси») кореспонденцією: Дт 201, 209, 281 — Кт 718.

Відходи переробки у ПДВ-обліку замовника

Оприбуткування відходів, що мають господарську цінність, які отримані у ході переробки виконавцем давальницької сировини, ніяк не позначиться на ПДВ-обліку замовника.

Натомість реалізація і безоплатна передача відходів для ПДВ-обліку — це типова операція з постачання товарів (п.п. «а» п. 185.1 ПКУ). Тому в загальному випадку замовнику — платнику ПДВ при продажу / безоплатній передачі відходів доведеться нарахувати податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ.

Базою оподаткування буде договірна вартість, але не нижче мінімальної бази, встановленої п. 188.1 ПКУ. При цьому за мінбазу слід приймати первісну вартість відходів, що реалізуються (тобто ту, за якою вони в бухобліку зараховані на субрахунок 209).

Постачання металобрухту. Але пам’ятайте: якщо серед відходів, що постачаються, виявиться металобрухт (відходи та брухт чорних і кольорових металів), то спрацює тимчасове ПДВ-звільнення, встановлене п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Так,

при продажу металобрухту нараховувати компенсуючі 

Переліки таких пільгових відходів затверджено постановою КМУ від 12.01.2011 № 15.

Зауважте: постачання металобрухту не з Переліків (наприклад, брухту і відходів дорогоцінних металів) не пільгується (див. БЗ 101.07).

На пільгове постачання металобрухту оформляють пільгову податкову накладну (ПН). Її складають на переробника — платника ПДВ:

— у графі «Складені на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини пільгової ПН проставляють відмітку «Без ПДВ»;

— у графі 8 наводять код ставки 903;

— у графі 9 проставляють код податкової пільги «14060465».

Детальніше про порядок складання пільгової ПН див. у статті «Податкова накладна на пільгові операції» // «Податки & бухоблік», 2026, № 54.

Заразом у періоді здійснення операції з постачання металобрухту слід подати додаток Д4 до декларації з ПДВ із заповненою таблицею 2.

Поява звільненої ПДВ-операції призводить до виникнення одночасно оподатковуваних і неоподатковуваних операцій, а отже, і до необхідності розподілу ПДВ за ст. 199 ПКУ. Причому навіть якщо це разова пільгова операція (яка виникла в одному періоді), все одно потрібно буде зробити розподіл ПДВ (1) у періоді, коли відбулося це звільнене постачання, і (2) за підсумками року (в декларації за грудень) — річний перерахунок ПДВ (див. тематичний номер «Перерахунок ПДВ за 2025» // «Податки & бухоблік», 2026, № 1-2).

Ну а позаяк маємо звільнену ПДВ-операцію, то в загальному випадку за придбаними з ПДВ товарами / послугами, які використані у звільнених від ПДВ постачаннях, слід нарахувати компенсуючі ПЗ за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ.

Проте наразі податківці погоджуються з тим, що

при продажу металобрухту нараховувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ потрібно тільки з послуг, пов’язаних з вилученням і продажем цього металобрухту

Наприклад, це послуги порізки, транспортування, навантаження чи розвантаження (див. листи ДПСУ від 20.07.2026 № 4165/ІПК/99-00-21-03-01, від 01.06.2026 № 3150/ІПК/99-00-21-03-02, від 26.01.2026 № 527/ІПК/99-00-21-03-02, від 29.04.2024 № 2445/ІПК/99-00-21-03-02, роз’яснення ГУ ДПС у Черкаській обл. від 13.02.2026).

А от з вартості власне металобрухту компенсуючі ПЗ з ПДВ не нараховують.

Постачання макулатури. Водночас тимчасово до 01.01.2027 звільняються від ПДВ операції з постачання паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД (п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

Макулатурна пільга також може призвести до нарахування компенсуючих ПЗ за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ і розподільчих ПЗ за ст. 199 ПКУ (див. статтю «Металобрухт і макулатура як відходи виробництва та ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2024, № 97).

ПДВ-облік відходів переробки у виконавця

Послуги з утилізації відходів, що не мають госпцінності. Плата за послуги утилізації відходів, які не є активами, — це господарські витрати виконавця. За ними переробник має право відобразити вхідний ПДВ (за наявності) у складі податкового кредиту (ПК). Тим паче, коли такі витрати компенсуються замовником. Звісно, для цього потрібно мати ПН, зареєстровану в ЄРПН.

Відходи, що мають господарську цінність. За придбаними у замовника відходами, що мають господарську цінність, переробник на дату першої події має право на ПК з ПДВ за наявності зареєстрованої ПН.

Суми такого ПДВ з вартості придбаних відходів від переробки давальницької сировини цілком можуть бути заявлені до бюджетного відшкодування за умови дотримання умов для його отримання (див. статтю «Як отримати бюджетне відшкодування ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2026, № 19).

Якщо, скажімо, придбані відходи, які утворилися від пошиття виробів з давальницької сировини, використані виконавцем як ганчір’я, то компенсуючий ПДВ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ нараховувати не потрібно. Адже такі активи використані у господарській діяльності ПДВ-платника.

Під час реалізації відходів, що мають господарську цінність (за винятком відходів і брухту чорних та кольорових металів), переробник має нарахувати ПЗ з ПДВ на загальних підставах за ПДВ-ставкою 20 % (див. БЗ 101.04)

База оподаткування — договірна вартість. При цьому згідно з абзацом другим п. 188.1 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижче ціни їх придбання.

Мінбазою для безоплатно отриманих відходів буде не вся їх первісна вартість за даними бухобліку, а її частина — у сумі витрат, супутніх їх безоплатному отриманню (прямих транспортно-заготівельних витрат, ввізного мита тощо). Подробиці знайдете у статті «Мінбаза за товарами: каверзні ситуації» // «Податки & бухоблік», 2025, № 58 (ср. 025135600).

Щодо постачання (у тому числі з імпорту) відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також макулатури, повторимо, до 01.01.2027 діє тимчасове ПДВ-звільнення (див. вище).

ЗЕД-особливості ПДВ-обліку відходів нерезидента

Відходи, що не мають господарської цінності. Такі відходи підлягають видаленню в Україні (без оформлення митної декларації — МД). Причому видалення повинне відбутися до закінчення строку переробки товарів (ч. 3 ст. 157 МКУ).

Види таких відходів та їх орієнтовну кількість (без вартості) зазначають у розділі 10 форми «Перелік операцій з переробки та спосіб їх здійснення», яка є додатком до заяви на отримання дозволу митного органу на переробку товарів на митній території (додаток 4 до Порядку № 657*). Такі відходи перебувають під митним контролем до моменту надання митникам документів, які підтверджують їх видалення (договорів, актів приймання-передачі, актів видалення тощо).

* Порядок виконання митних формальностей відповідно до заявленого митного режиму, затверджений наказом Мінфіну від 31.05.2012 № 657.

Відходи, що мають господарську цінність. Інформацію про такі відходи (зокрема, код товарної підпозиції згідно з УКТ ЗЕД, найменування, їх орієнтовну кількість і вартість) наводять у розділі 9 форми «Перелік операцій з переробки та спосіб їх здійснення», яка є додатком до заяви на отримання дозволу (додаток 4 до Порядку № 657). Тобто передбачається, що ці відходи мають вартість.

А поводяться із зазначеними відходами в один із таких способів:

— вивозять з України в режимі реекспорту на адресу нерезидента-замовника (чи на іншу зазначену замовником адресу);

— залишають в Україні у розпорядженні переробника (на що оформляється ввізна МД);

— нерезидент реалізує їх на території України третій особі через постійне представництво.

Тож якщо за умовами договору нерезидент забирати відходи не збирається або відмовляється (у давальницькому ЗЕД-контракті немає обов’язку переробника про повернення залишків / відходів переробки), тоді

виконавець має оформити на себе ввізну МД на ці відходи і сплатити всі необхідні митні платежі, якими супроводжується ввезення (імпорт) таких продуктів (ч. 1 ст. 75 МКУ)

Помістити зазначені відходи у митний режим імпорту виконавець повинен до закінчення строку переробки давальницької сировини, встановленого у дозволі (ч. 1 ст. 157 МКУ).

Причому за заявою декларанта (уповноваженої ним особи) такі залишки / відходи можуть декларуватися за одним класифікаційним кодом УКТ ЗЕД. Щоправда, за умови, що цьому коду відповідає найбільша ставка ввізного мита. А якщо до окремих товарів, які входять до зазначеної партії, застосовуються передбачені законом заходи нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, такий спосіб декларування не звільняє декларанта від додержання зазначених заходів щодо цих товарів (ч. 2 ст. 157 МКУ).

Декларування відходів переробки і стане підставою для завершення митного контролю за такими відходами в межах давальницької операції. Далі переробник може розпоряджатися відходами на власний розсуд. Наприклад, може використати їх для своїх господарських (чи негосподарських) цілей або реалізувати.

Ввізний ПДВ, сплачений при розмитненні відходів у режимі імпорту, переробник включає до ПК на підставі належним чином оформленої МД (пп. 198.2, 198.3, 201.12 ПКУ). Причому

право на ПК у виконавця зберігається і в тому випадку, коли відходи за умовами ЗЕД-договору передаються йому у власність безоплатно (див. БЗ 101.13)

А ось нараховувати компенсуючі ПЗ з ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ не потрібно. Звісно, при намірі використати ці відходи у господарській діяльності. Але доведеться нарахувати компенсуючий ПДВ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ при використанні їх у негосподарській діяльності (див. БЗ 101.13). Тут ще раз зазначимо, що утилізація резидентом таких відходів — якщо це передбачено контрактом — повинна вважатися використанням їх у госпдіяльності (адже це — умова договору, який укладено виконавцем для отримання доходу, тобто дохід буде отримано, нехай і опосередковано).

Реалізацію імпортованих відходів від переробки давальницької сировини нерезидента (за винятком відходів і брухту чорних і кольорових металів) оподатковують ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (див. БЗ 101.04).

Базу ПДВ-оподаткування при продажу імпортованих відходів визначають за загальним правилом (ніякої окремої бази ПДВ для реалізації імпортованих товарів ПКУ не визначено) — виходячи з їх договірної вартості, але не нижче ціни придбання (п. 188.1 ПКУ). Тобто

мінбазою є не митна вартість відходів, а ціна їх придбання у нерезидента (див. БЗ 101.07)

Докладніше див. статтю «Як визначити мінбазу ПДВ при реалізації імпортованих товарів?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 58.

Якщо переробник отримав відходи безоплатно і безоплатно передає його іншим особам, то мінбаза дорівнює нулю (див. БЗ 101.04, статтю «ПДВ при безоплатній передачі товару, отриманого безоплатно» // «Податки & бухоблік», 2026, № 25).

Відходи переробки і податок на прибуток

Окремих коригувань фінансового результату до оподаткування за операціями з відходами, отриманими від переробки давальницької сировини, ПКУ не передбачено. Тому всі платники податку на прибуток (і малодохідники, і високодохідники) відображають їх в податковому обліку за бухгалтерськими правилами.

Єдине, у високодохідників і малодохідників-добровольців може виникати збільшуюча 30 % різниця з п.п. 140.5.4 ПКУ за придбаннями в особливих (так званих «офшорних») нерезидентів:

— з низькоподаткових країн (тобто зі ставкою податку на прибуток на 5 % і більше нижче української, тобто нижче 13 %) — за п.п. 39.2.1.2 ПКУ і Переліком, затвердженим постановою КМУ від 27.12.2017 № 1045, та

— з особливою організаційно-правовою формою (ОПФ), які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) та/або не є податковими резидентами країни, в якій вони зареєстровані, — за п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 ПКУ і Переліком, затвердженим постановою КМУ від 04.07.2017 № 480.

За придбаннями у звичайних нерезидентів (не з Переліків), навіть якщо вони є пов’язаними особами, фінрезультат не коригують

Детальніше див. у статтях «Придбання у неприбутківців / нерезидентів і продажі нерезидентам: 30 % збільшуючі різниці» // «Податки & бухоблік», 2025, № 86, «30 % різниця за операціями з «особливими» нерезидентами: як захиститися?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 58.

Також не буде збільшуючої 30 % різниці, передбаченої п.п. 140.5.4 ПКУ, якщо «особливий» нерезидент передав відходи виконавцю безоплатно. Річ у тім, що для обчислення збільшуючої 30 % різниці береться договірна (контрактна) вартість придбаних товарів (див. лист ДФСУ від 23.08.2018 № 3679/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). А раз за договором із нерезидентом вартість придбання товару дорівнює нулю, то і збільшуюча різниця матиме нульове значення.

Облік у переробника безоплатно отриманих відходів

Висновки

• Відходи давальницької переробки з господарською цінністю замовник оприбутковує на баланс за ціною можливого використання або справедливою вартістю залежно від напряму подальшого використання.
• Безоплатно отримані від замовника відходи, що мають господарську цінність, переробник оприбутковує їх за справедливою вартістю з одночасним визнанням доходу кореспонденцією: Дт 201, 209, 281 — Кт 718.
• Продаж або безоплатна передача відходів замовником переробнику є постачанням для цілей ПДВ, а база оподаткування не може бути нижчою за їх первісну вартість. Постачання металобрухту і макулатури до 01.01.2027 звільняється від ПДВ.
• Ввізний ПДВ, сплачений при розмитненні у режимі імпорту відходів від давальницької переробки сировини нерезидента, переробник включає до ПК на підставі належним чином оформленої МД.
• Окремих податковоприбуткових коригувань за операціями з відходами давальницької переробки ПКУ не визначає. Тому їх відображають за правилами бухобліку. Виняток — придбання в особливих нерезидентів.