Подарункові сертифікати на звільнені від ПДВ товари: як складати ПН та РК

Тому в загальному випадку механізм такий:

1. Продаж сертифіката → перша подія → складання податкової накладної (ПН) з номенклатурою «Подарунковий сертифікат».

2. Отоварення сертифіката → друга подія → визначення фактичного товару → складання розрахунку коригування (РК) на зміну номенклатури з кодом причини «104» (зміна номенклатури «Подарунковий сертифікат» на фактичну номенклатуру придбаного товару).

Але ця схема працює в тому випадку, якщо і продаж сертифіката, і подальше постачання товару є оподатковуваними операціями.

А ось якщо під сертифікат купуються звільнені від ПДВ товари, з’являються нюанси.

Продаж сертифіката без посередників

Розпочнемо з ситуації, коли продавець реалізує подарунковий сертифікат безпосередньо кінцевому покупцеві (без посередників), а згодом цей покупець використовує його для придбання товару продавця.

Сертифікат лише на звільнений від ПДВ товар. Спочатку припустимо ситуацію, що подарунковий сертифікат може бути використаний виключно для придбання звільнених від ПДВ товарів (наприклад, книжкової продукції українських видавництв).

Така ситуація, зокрема, розглядалась у листі ДПСУ від 06.10.2025 № 5313/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК.

Етап 1. Продаж подарункового сертифіката. На дату першої події з продажу подарункового сертифіката продавець складає ПН з номенклатурою «Подарунковий сертифікат».

І тут виникає запитання: якщо ми точно знаємо, що сертифікат буде використано виключно на придбання пільгового товару: чи можна тоді ПН одразу скласти як на звільнену від ПДВ-операцію? У вищезгаданому листі податківці відповіли, що НЕ можна.

На думку податківців, навіть у такій ситуації при продажу сертифіката потрібно скласти ПН зі ставкою 20 %

Але, на наш погляд, такий підхід виглядає дещо дивним. Адже самі податківці визнають, що використання подарункового сертифіката є другою ПДВ-подією за операцією, а отже, продаж сертифіката — першою подією (по суті, попередньою оплатою за товар). Тому якщо ми точно знаємо, що під цей сертифікат можуть бути придбані виключно товари, які звільнені від ПДВ, то чому не можна одразу скласти ПН при продажу сертифіката як на звільнену операцію? Позиція податківців не зрозуміла. Можливо, це просто не найвдаліше сформульоване роз’яснення.

Етап 2. Отоварення подарункового сертифіката. Якщо б продавець склав ПН при продажу сертифіката як на звільнену від ПДВ-операцію, то йому б потім при отоваренні сертифіката покупцем достатньо було б скласти РК як на зміну номенклатури.

Але оскільки, за підходом податківців, ПН на сертифікат складається зі ставкою 20 %, а постачається звільнений товар, самого РК на зміну номенклатури недостатньо.

Адже

в одній ПН не можуть бути одночасно зазначені оподатковувані та звільнені операції (п. 201.5 ПКУ). Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі ПН

Зазначимо, що у вищезгаданому листі щодо подальших дій платника, якщо він склав ПН на подарунковий сертифікат зі ставкою 20 %, а придбано під нього ПДВ-звільнений товар, нічого не сказано.

Але, як прослідковується з інших роз’яснень податківців (див. роз’яснення ГУ ДПС у Черкаській обл. від 05.02.2024), у такому разі на дату отоварення покупцем сертифіката (пільговим товаром) продавець повинен:

(1) скласти РК (код причини «103») до ПН на продаж сертифіката, яким повністю сторнується рядок ПН із номенклатурою «Подарунковий сертифікат» і ставкою ПДВ 20 %.

Тобто, по суті, таким РК обнуляється ПН на оподатковувану операцію;

(2) скласти нову ПН як на звільнену операцію (з номенклатурою пільгового товару, яку фактично придбав покупець).

Фактично РК у цьому випадку обнуляє первісну податкову накладну, а сама операція постачання звільненого товару оформлюється окремою ПН

Сертифікат одночасно на оподатковувані і звільнені від ПДВ товари. А тепер припустимо іншу ситуацію: продавець продає подарунковий сертифікат, але в момент його продажу ще не відомо, який саме товар (ПДВ-оподатковуваний чи звільнений від ПДВ) буде придбано під цей сертифікат. Припустимо, буде придбано і оподатковуваний, і звільнений від ПДВ товар.

Етап 1. Продаж подарункового сертифіката. На цьому етапі — все те саме. На дату продажу подарункового сертифіката (за першою подією) продавець складає ПН з номенклатурою «Подарунковий сертифікат» зі ставкою ПДВ 20 %.

Етап 2. Отоварення сертифіката. А при отоваренні сертифіката (на цю дату), за роз’ясненнями податківців, продавцю потрібно:

— скласти РК до ПН на продаж подарункового сертифіката як на зміну номенклатури — але змінити номенклатуру лише щодо товарів, які оподатковуються ПДВ;

— на товари, звільнені від ПДВ, скласти окрему податкову накладну як на звільнену операцію.

Таким чином, РК відображає лише оподатковувану частину операції, тоді як звільнена частина оформлюється новою ПН

Покупець за цим сертифікатом придбав:

— товар А (ПДВ-оподатковуваний товар зі ставкою ПДВ 20 %) — 600 грн (у т. ч. 20 % ПДВ — 100 грн);

— товар Б — 600 грн без ПДВ (звільнений від ПДВ).

У такому разі, за роз’ясненнями податківців, на дату отоварення сертифіката продавцю потрібно скласти:

1) РК, яким:

— першим рядком зі знаком «мінус» зняти рядок «Подарунковий сертифікат» (гр. 13 — «-1000,00»; гр. 14 — «-200,00»;

— другим рядком додати дані тільки щодо оподатковуваного товару — «Товар А» (гр. 13 — «500,00»; гр. 14 — «100,00»);

2) скласти ПН на товар Б, як на звільнену від ПДВ операцію.

Продаж подарункового сертифіката через посередника (дилера)

Тепер розглянемо випадок, коли подарунковий сертифікат реалізується через дилера.

Продавець продав подарунковий сертифікат дилеру, дилер — кінцевому споживачу. А під цей сертифікат покупець придбав і звільнений від ПДВ товар, і товар, який оподатковується ПДВ за ставкою 20 %.

Роз’яснення щодо цієї ситуації податківці, зокрема, наводили в листах ДПСУ від 28.11.2025 № 6324/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК; від 08.09.2025 № 4825/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК; від 25.08.2025 № 4546/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК.

Етап 1. Продаж продавцем сертифіката дилеру. Тут усе стандартно: на дату першої події з продажу сертифіката дилеру (або передачі сертифіката, або отримання оплати за нього)

продавець складає на дилера ПН з номенклатурою «Подарунковий сертифікат» зі ставкою ПДВ 20 %

Етап 2. Продаж сертифіката дилером кінцевому споживачу. Дилер, який здійснює подальший продаж подарункового сертифіката кінцевому споживачу, — теж має скласти ПН на продаж подарункового сертифіката кінцевому споживачу (за першою подією такого продажу кінцевому споживачу) зі ставкою ПДВ 20 %.

Етап 3. Отоварення сертифіката. Кінцевий споживач отоварює сертифікат і при цьому купує під нього як ПДВ-оподатковувані, так і звільнені від ПДВ товари.

У цьому випадку, як зазначають податківці, продавець має:

1. Скласти РК до ПН, яку складено на дилера, — як на зміну номенклатури. Але змінити дані тільки щодо оподатковуваного товару.

2. А на звільнені від ПДВ товари скласти нову ПН, як на звільнену від ПДВ операцію (! на кінцевого споживача).

Тобто тут буде для продавця те саме, як і в наведеному вище прикладі, тільки з такими особливостями:

1) РК на зміну номенклатури він складає до ПН «на дилера»;

— першим рядком зі знаком «мінус» знімає рядок «Подарунковий сертифікат»: гр. 13 — «-1000,00»; гр. 14 — «-200,00» (ПДВ);

— другим — додає дані тільки щодо оподатковуваного товару — «Товар А»; гр. 13 — «500,00»; гр. 14 — «100,00» (ПДВ);

2) на товари, які звільнені від ПДВ, складає (!) нову ПН на (!) «кінцевого споживача».

Але за такого підходу РК до ПН, складеної «на дилера», буде не нульовим, а мінусовим. Фактично він зменшить суму в ПН на вартість звільненого від ПДВ товару. Натомість нова ПН на звільнену операцію оформлюється вже на кінцевого споживача.

Але ж дилер сплатив постачальнику за подарункові сертифікати всі 1200 грн. І продав кінцевому споживачу подарунковий сертифікат за 1200 грн. При цьому між продавцем і дилером, як і між дилером та кінцевим покупцем, не відбувається жодної з подій, передбачених ст. 192 ПКУ: не змінюється ціна, не повертаються ні товари, ні кошти.

Тут цікаво, що в листі ДПСУ від 28.11.2025 № 6324/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК податківці також говорять, що якщо дилер безпосередньо не здійснює операції з постачання товарів / послуг, які підлягають звільненню від оподаткування ПДВ, то підстави для складання ним ПН на такі операції відсутні.

Тобто виходить, що дилер не коригує ПН, складену на кінцевого споживача. Але в такому разі виходить, що дилер втрачає частину ПДВ (має зменшити ПК і не може зменшити ПЗ). Отже, хотілося б, щоб податківці запропонували для нього якийсь вихід з цього несправедливого становища.

Висновки

• Навіть якщо наперед відомо, що сертифікат буде використано виключно на пільговий (звільнений від ПДВ) товар, податківці вимагають скласти ПН на продаж сертифіката зі ставкою 20 %.
• Якщо весь товар виявився звільненим — на дату отоварення сертифіката ПН на сертифікат (зі ставкою 20 %) сторнується повністю РК-103 і складається окрема ПН як на звільнену операцію.
• Якщо під сертифікат придбано і оподатковуваний, і звільнений товар, не можна обійтися одним РК на зміну номенклатури: РК-104 коригує лише оподатковувану частину, а на звільнену частину складається окрема нова ПН (бо за п. 201.5 ПКУ оподатковувані та звільнені операції не можуть бути в одній ПН).
• Особливість продажу сертифіката через дилера: РК на зміну номенклатури продавець складає до ПН «на дилера», а нову ПН на звільнену частину — вже «на кінцевого споживача». Дилер при цьому свою ПН не коригує, що призводить до втрати частини ПДВ.

Читати також:

• Бонуси як знижка в роздробі: РРО, ПДВ та облік
• Бонус-знижку надає спрощенець: чи є негрошові розрахунки?
• Акція «1 + 1 = 3»: як продавцю оформити вигідніше?
• Кредит-нота від нерезидента: знижка та прощення
• Заохочувальна кредит-нота від нерезидента: як обліковувати?
• Бонуси від постачальника: дохід, облік та ПДВ у дилера
• Бонуси для ФОП: облік та підводні камені
• Подарункові сертифікати на товари зі ставкою ПДВ 20 %: як складати ПН та РК
• Подарункові сертифікати на звільнені від ПДВ товари: як складати ПН та РК
• Знижки, бонуси, акції та доходи фізичних осіб