Ответы на вопросы участников семинара проведенного АПНУ. Налог на прибыль

   Підприємство отримало кошти від нерезидента за надані послуги. Нерезидент при виплаті згідно із законодавством своєї країни утримав 10% від суми винагороди. Як обліковувати утримані суми, якщо підприємство-резидент на даний момент є збитковим?
   
   Відповідно до п. 161.4 ПКУ суми податку на прибуток, отриманий з іноземних джерел, що сплачені суб'єктами господарювання за кордоном, зараховуються під час сплати ними податку в Україні. При цьому зарахуванню підлягає сума податку, розрахована за правилами, встановленими розділом ІІІ ПКУ, і розмір зарахованих сум податку з іноземних джерел протягом податкового періоду не може перевищувати суми податку, що підлягає сплаті в Україні таким платником податку протягом такого періоду.
   
   Відповідно до п. 161.7 ПКУ, зарахування сплачених за митним кордоном України сум податку здійснюється за умови подання письмового підтвердження податковим органом іншої держави факту сплати такого податку та за наявності чинного міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування доходів. Перелік країн, з якими Україна підписала угоди про усунення подвійного оподаткування, надано у листі ДПАУ від 31.01.2011 р. №2450/7/12-0117.
   
   На жаль, якщо підприємство збиткове, податок, сплачений за кордоном не може бути зарахований у зменшення податкових зобов»язань. Він просто пропаде, якщо платник податку задекларує збитки за підсумками звітного року. Зарахування його у рахунок майбутніх платежів не передбачена.
   
   
   Хто (власник приміщення чи орендар) амортизує вартість проведеного ремонту приміщення, переданого в оренду?
   
   Відповідно до ст. 144 ПКУ амортизації підлягають витрати на придбання, виготовлення та ремонт основних засобів. Отже, у першу чергу амортизацію нараховує власник приміщення, який поніс певні витрати.
   
   При передачі основних засобів в оперативну оренду право власності до орендаря не переходить, тому орендодавець продовжує нараховувати амортизацію таких об'єктів та враховувати суму амортизації у складі відповідної групи витрат.
   
   Згідно з п. 146.1 облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об'єктом, що входить до складу окремої групи основних засобів, у тому числі вартість ремонту та поліпшення об'єктів основних засобів, отриманих безоплатно або наданих в оперативний лізинг (оренду).
   
   Отже, у разі якщо договір оперативної оренди/лізингу зобов'язує або дає змогу орендарю здійснювати ремонти/поліпшення об'єкта оперативної оренди/лізингу, частина вартості таких ремонтів/поліпшень у сумі, що перевищує віднесену на витрати, амортизується орендарем, який поніс витрати, як окремий об'єкт.
   
   Сума витрат, пов'язана з ремонтом та поліпшенням орендованих об'єктів основних засобів (модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією), у розмірі, що не перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, належить до витрат звітного податкового періоду, в якому такі ремонт і поліпшення було здійснено (п. 146.12 ст. 146 Податкового кодексу).
   
   Строк амортизації вартості ремонтів/поліпшень орендованого майна (у сумі, яка перевищує віднесену на витрати), що амортизується таким орендарем як окремий об'єкт, не може бути менше, ніж строк, визначений в наказі по підприємству, а також менше, ніж визначено в п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу.
   
   У разі повернення орендарем об'єкта оперативного лізингу/оренди орендодавцю внаслідок закінчення дії лізингового/орендного договору орендар у звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації такого об'єкта основних засобів.
   
   Якщо орендодавець компенсує (викуповує) витрати, понесені орендарем на ремонт/поліпшення об'єкта оперативної оренди/лізингу, то орендар повинен суму такої компенсації включити до складу доходів за датою їх визнання згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. А у орендодавця виникає право на амортизацію понесених витрат.
   
   
   Чи можна включити до витрат компенсацію працівнику за використання його автомобіля для потреб підприємства?
   
   Перш за все слід з'ясувати характер такої виплати.
   
   Така виплата не відноситься до фонду оплати праці відповідно до п. 3.22 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої Наказом Державного комітету статистики України від 13 січня 2004 року N 5.
   
   Також вона не є виплатою за виконання робіт або послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру.
   
   Тому її не можна віднести до витрат згідно з п. 142.1 ПКУ.
   
   У ПКУ немає іншої норми, яка б дозволяла включати такі компенсаційні виплати до витрат.
   
   Разом з тим, відповідно до п. 153.7 ПКУ, яким визначено оподаткування операцій лізингу (оренди), орендар збільшує суму витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.
   
   Витрати на оперативну оренду основних засобів враховуються при визначенні об'єкта оподаткування:
   
   – у разі оперативної оренди основних засобів загальновиробничого призначення – у складі загальновиробничих витрат, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку (пп. 138.8.5 ПКУ);
   
   – у разі оперативної оренди основних засобів загальногосподарського використання (у тому числі оренди легкових автомобілів) – у складі адміністративних витрат (пп. 138.10.2 ПКУ);
   
   – у разі оперативної оренди основних засобів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг, – у складі витрат на збут (пп. 138.10.3 ПКУ).
   
   Отже для того, щоб отримати право на витрати, підприємству достатньо укласти з працівником договір оренди легкового автомобіля, а суми виплат визначити орендними платежами.
   
   При цьому слід пам'ятати, що договір найму транспортного засобу за участю фізичної особи підлягає нотаріальному посвідченню відповідно до ч. 2 ст. 799 ЦКУ.
   
    Для працівника така виплата вважатиметься оподатковуваним доходом, а сама сума орендної плати, яка виплачується фізичній особі за договором оренди автомобіля (рухомого майна), відображається у формі № 1ДФ з ознакою доходу «102».
   
   Що стосується єдиного соціального внеску, то Пенсійний фонд України дотримується позиції, що що при правовідносинах за договорами найму (оренди) як рухомого, так і нерухомого майна, на суми орендної плати на користь фізичних осіб єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування не нараховується (лист ПФУ від 10.08.2011 р. № 16534/03-20).
   
   
   Як у податковому обліку відобразити виплату орендної плати за земельний пай у натуральній формі?
   
   Згідно зі ст. 22 Закону про оренду землі орендна плата можне справлятися в грошовій, натуральній і відробітковій (надання послуг орендодавцеві) формах. Сторони можуть передбачити в договорі поєднання різних форм орендної плати.
   
   Також відповідно до ст. 21 Закону про оренду землі розмір орендної плати слід розраховувати з урахуванням індексу інфляції, якщо інше не передбачено договором.
   
   Відповідно до п. 138.9 ст. 138 Податкового кодексу плата за оренду земельних паїв включається до складу інших прямих витрат орендаря та згідно з п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу є складовою собівартості виготовлених і реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Також відповідно до п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу одержання майна в оренду не змінює податкових зобов'язань орендаря. Орендар збільшує суму витрат на суму нарахованого лізингового платежу за результатами податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.
   
   Виплата орендної плати у натуральній формі є бартерною операцією. Тому, відповідно, у орендаря також виникає дохід від реалізації товарів (робіт, послуг) згідно з пп. 135.4.1 п. 135.4 ст. 135 Податкового кодексу на дату переходу орендодавцеві права власності на такий товар, а при виконанні робіт (наданні послуг) – дату складання акта або іншого документа, що підтверджує виконання робіт або надання послуг.
   
   Виплата орендної плати у натуральній формі є відповідно до пп. 14.1.185 та/або 14.1.191 операцією постачання. Отже, у орендаря - платника ПДВ виникають податкові зобов'язання з ПДВ. При цьому, при постачанні товарів/послуг у межах обміну іншим особам, не зареєстрованим платниками податку, відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче за звичайні ціни.
   
   Для фізичної особи – орендодавця плата за надання в оренду земельного паю включається до загального оподатковуваного доходу такої фізичної особи (пп. 164.2.5 ПКУ). Податковим агентом орендодавця в цьому разі є орендар, а об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі (пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Податкового кодексу). Відповідно до пункту 1 Указу Президента України від 02.02.2002 р. №92/2002 «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян — власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» плата за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) встановлена у розмірі не менше 3% від визначеної згідно із законодавством вартості земельної ділянки, земельної частки (паю).
   
   ПДФО утримується за ставкою 15(17) %.
   
   Базою оподаткування є вартість таких товарів(послуг), розрахована за звичайними цінами, з урахуванням натурального коефіцієнту.
   
   При виплаті орендної плати в негрошовій формі, ПДФО перераховується до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (пп. 168.1.4 цього пункту).
   
   Як у податковому обліку відобразити отриману ліцензію на право оптової торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами терміном на 5 років?
   
   Відповідно до п. 3 ст. 14 Господарського кодексу України від 16.01.2003 р. № 436-IV ліцензія – це документ державного зразка, який засвідчує право суб'єкта господарювання – ліцензіата на провадження зазначеного в ньому виду господарської діяльності протягом визначеного строку за умови виконання ліцензійних умов.
   
   До прийняття Податкового кодексу вартість таких ліцензій включалась до валових витрат.
   
   Зараз, відповідно до підпункту ж) підпункту 138.10.6 ПКУ до інших витрат звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов'язаних безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, включаються, зокрема витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів (крім тих, вартість та строк використання яких відповідають ознакам, встановленим для основних засобів розділом I цього Кодексу, та підлягають амортизації у складі нематеріальних активів), виданих державними органами для провадження господарської діяльності.
   
   Ліцензія не підпадає під визначення основних засобів, а от відповідно до пп. 14.1.120 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу Нематеріальними активами є:
   
   • право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об'єктом права власності (інтелектуальної власності);
   
   • право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами.
   
   Поняття майнового права визначено ст. 3 Закону України "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні". Відповідно до нього майновими правами визнаються будь-які права, пов'язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.
   
   Відповідно до пп.145.1.1 п.145.1 ст. 145 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями) ліцензії, видані державними органами для провадження господарської діяльності належать до групи 6 нематеріальних активів (право на ведення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо).
   
   Отже, ліцензії, що засвідчують право суб'єкта господарювання – ліцензіата на провадження певного виду господарської діяльності протягом визначеного строку, видані державними органами для провадження господарської діяльності підлягають амортизації протягом строку їх дії.
   
   
   Чи потрібно у додатку ОК до декларації з податку на прибуток відображати вартість придбаних у платників єдиного податку деяких товарів, які не будуть використовуватись в господарській діяльності підприємства?
   
   Позиція податкових органів полягає у наступному:
   
   Відповідно до абз. 2 п. 152.3 ст. 153 Податкового кодексу України платники податку на прибуток разом з відповідною податковою декларацією подають органу державної податкової служби перелік доходів та витрат платника податку в розрізі контрагентів – платників єдиного податку, до якого включаються операції, здійснені таким контрагентом. Тобто разом з податковою декларацією з податку на прибуток підприємства, затвердженою наказом МФУ від 28.09.2011 р. № 1213 (з урахуванням змін, внесених наказом МФУ від 21.12.2011 р. № 1684) необхідно подавати додаток ОК.
   
   Згідно з пп. 14.1.27 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України витрати – це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку.
   
   Тому позиція податкових органів полягає у наступному:
   якщо підприємство – платник податку на прибуток придбаває у платників єдиного податку товари, які не відображає у складі витрат у податковому обліку, через те, що вони не пов'язані з провадженням господарської діяльності згідно з пп. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 Кодексу, то сума вартості таких товарів у додатку ОК до податкової декларації з податку на прибуток підприємства не відображається.
   
   
   За якою датою включаються до витрат представницькі витрати?
   
   Відповідно до п. 138.10 ПКУ представницькі витрати відносяться до складу інших витрат, зокрема, до адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування та управління підприємством.
   
   При цьому, датою визнання представницьких витрат є звітний період, у якому їх було здійснено, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу). Відповідно до п. 5 ПБО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Також слід мати на увазі, що витрати, які неможливо прямо зв'язати з доходами певного періоду, відображаються в складі витрат того звітного періоду, у якому їх було здійснено (п. 7 ПБО 16). Отже, представницькі витрати відображаються у податковому обліку за фактом оформлення документів, які підтверджують їх здійснення, незалежно від їх сплати (за методом нарахування).