Чи бути податковому кредиту за тимчасовою МД?
ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ
ПОСТАНОВА
від 23 червня 2015 року
<…>
Підпунктом «а» пункту 198.1 статі 198 ПК встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
<…>
За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов’язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, згідно з яким датою виникнення податкових зобов’язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. Відповідно до пункту 201.12 статті 201 ПК у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.
<…>
Статтею 82 МК передбачено <…> товари можуть бути випущені у вільний обіг у спрощеному порядку після подання митному органу тимчасової чи неповної декларації.
<…> зняття тимчасової або неповної декларацій з контролю в ПМО і ЄАІС ДМСУ здійснюється на підставі оформленої ВМД, у графі 40 якої зазначається номер відповідної тимчасової або неповної декларації.
Отже, тимчасова або неповна декларація не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарів у вільний обіг. Таке спрощення покладає на декларанта обов’язок протягом 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку, тим самим забезпечується завершеність процедури декларування. Прийняття митним органом такої декларації і є завершальним юридичним фактом правовідносин митного оформлення.
Наведене дає підстави для висновку, що після подання тимчасової митної декларації можливі зміни щодо зазначених у ній відомостей, зокрема й вартості ввезеного на митну територію товару, що є базою оподаткування ПДВ, остаточні ж відомості про такі товари будуть міститись у митній декларації, заповненій у звичайному порядку. Тому у разі випуску товарів у вільний обіг у спрощеному порядку з поданням платником тимчасової митної декларації суми ПДВ відносяться до податкового кредиту на підставі поданої платником та прийнятої митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку <…>
Висновок ВСУ є невтішним — особливо для тих, хто в минулому вже відображав податковий кредит на підставі тимчасових митних декларацій (далі — МД). Чому?
Ну по-перше, якщо податківці чіплялися щодо цього питання, то раніше ви могли шукати захисту в суді. І, що важливо, суд (у тому числі ВАСУ) часто допомагав. З появою цього рішення ситуація, найімовірніше, зміниться: адже правові позиції ВСУ є обов’язковими для всіх суб’єктів владних повноважень (уключаючи податківців) і, як правило, судів.
По-друге, податківці вже досить давно дозволили відображати податковий кредит за тимчасовими МД (див. категорію 101.16 ЗІР). Тепер же є ризик, що вони знову повернуться до свого «старого» фіскального підходу.
При цьому контролери можуть послатися на те, що вони просто не мають вибору, оскільки згідно із законом вони зобов’язані враховувати правову позицію ВСУ.
Єдине, що зігріває душу, — це рішення ВСУ винесено ще за «старим» МКУ* (втратив чинність з 01.06.2015 р.), а тому його не почнуть за умовчанням застосовувати для усіх операцій, здійснених вже за «новим» МКУ. Хоча на цьому етапі ще важко передбачити, як розвиватиметься практика.
*Митний кодекс України від 11.07.2002 р. № 92-IV.
Тепер, власне, до справи: подивимося, якою мірою є правомірним висновок ВСУ — причому в розрізі двох періодів.
Сучасні умови (з 01.06.2012 р.)
До податкового кредиту включається, зокрема, ПДВ, сплачений при ввезенні товарів на митну територію України. Датою для його відображення є дата сплати ПДВ згідно з п. 187.8 ПКУ. Останній, у свою чергу, прив’язується до дати подання МД для митного оформлення. Такий податковий кредит підтверджується МД, яка оформлена згідно із законодавством і свідчить про сплату податку ( п. 201.12 ПКУ).
Далі дивимося, що ж таке МД. Згідно з п. 20 ч. 1 ст. 4 МКУ — ця заява встановленої форми, в якій особа вказує митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, і передбачені законодавством відомості про товари, умови та способи їх переміщення через митний кордон України, а також про нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури. При цьому в загальному випадку для митного оформлення використовують МД, заповнену у звичайному порядку. Але інколи для цього можна використати й тимчасову МД — щоправда, під зобов’язання подати протягом 45 днів з дати її оформлення додаткову МД ( ч. 1 ст. 260 МКУ). При цьому зверніть увагу:
Приклади ситуацій, за яких дозволяють оформляти тимчасову МД, містяться в п. 29 Положення № 450**: зокрема, якщо точний код товару згідно з УКТ ЗЕД можна встановити лише після дослідження товару, відомості про кількісні характеристики такого товару можуть бути встановлені після його навантаження на транспортний засіб або вивантаження з транспортного засобу.
** Положення про митні декларації, затверджене постановою Кабміну від 21.05.2012 р. № 450.
— тимчасова МД не є якимось самостійним документом, а також вважається МД. Крім того, її оформляють на бланку єдиного адміністративного документа;
— оформлення тимчасової МД не звільняє від сплати «ввізного» ПДВ ( ч. 10 ст. 260 МКУ).
Як бачите, при поданні тимчасової МД усі згадані умови для відображення податкового кредиту дотримуються. Тобто ви маєте право його показати вже на цьому етапі. Тим більше, що в ідеалі на цю саму дату така сума має «капнути» і до формули (ПДВ за додатковою МД також в ній врахується — про це прямо зазначено в п. 2001.3 ПКУ). А це означає, що відображення на цьому етапі податкового кредиту забезпечить відповідність ліміту реєстрації показникам ПДВ-декларації. Усе це демонструє неспроможність підходу ВСУ в сучасних умовах. Так що ще раз плекаємо надію, що ДФСУ не повертатиметься до своєї фіскальної думки з цього питання.
Висновок ВСУ і «старі» періоди (до 01.06.2012 р.)
Це період, в якому «новий» МКУ ще не набув чинності. Як ми вже говорили, рішення ВСУ належить саме до нього. Але наскільки воно є мотивованим?
Розпочнемо з того, що у ПКУ вимоги із цього приводу практично не змінилися. Що стосується МКУ, то в цій частині чіплятися можна хіба щодо такого: у «старому» митному законодавстві вживався термін «тимчасова декларація», а не «тимчасова митна декларація». Тобто можна було наполягати на тому, що цей документ не є МД у розумінні МКУ (хоча суд на цьому взагалі не акцентував). У решті аргументи ВСУ виглядають дуже слабкими. Це стосується і посилань суду на те, що тимчасова декларація не є фактом завершення декларування та митного оформлення. Річ у тім, що ПКУ з метою відображення податкового кредиту і так не прив’язувався до дати такого завершення.
Водночас, незважаючи на усі недоліки підходу ВСУ, з ним доведеться рахуватися ☹.
Блоги 
