Наслідки нерозблокування податкової накладної

Питання зі штрафом за відсутність реєстрації ПН (п. 120¹.2 ПКУ) ми розглядали неодноразово (лив., наприклад, «Нерозблокована податкова накладна і штраф за нереєстрацію» // «Податки & бухоблік», 2025, № 26; «Не подали документи щодо заблокованої ПН? Отримайте штраф!» // «Податки & бухоблік», 2023, № 76; «Не оскаржили відмову в реєстрації податкової накладної: чи буде штраф?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 32).

У першій із цих публікацій ми звертали увагу, що роз’яснення податківців (БЗ 101.27), у якому вони говорять про застосування штрафу за відсутність реєстрації, з 19.12.2024 переведене в недіючі. Але чи можна стверджувати, що їхня думка змінилася? Ми припускали, що скасування цієї консультації всього лише формальність. Їх підхід, швидше за все, не зміниться.

Як показує життя, ми мали рацію. Зовсім нещодавно в БЗ з’явилися дві консультації аналогічного змісту. Втім, давайте всі питання розглянемо по порядку.

Не направили пояснення і копії розблокувальних документів

Штраф за відсутність реєстрації. Якщо після блокування ПН платник узагалі не діє (протягом 365 днів не направляє пояснення і копії розблокувальних документів), то, зрозуміло, ПН не буде зареєстрована. Таким чином платник не виконає вимогу п. 201.1 ПКУ, в якому встановлено, що на дату виникнення податкових зобов’язань платник податків зобов’язаний скласти ПН і зареєструвати її ЄРПН у встановлений ПКУ строк.

І хоча подання розблокувальних документів — це право, а не обов’язок платника, податківці вже давно вважають, що в такому разі можуть застосувати штраф за відсутність реєстрації ПН (див. БЗ 101.27 (скасована з 12.02.2024), а також БЗ 101.27).

Чи можна щось протиставити податківцям? У п. 120¹.2 ПКУ є така норма: штрафні санкції за відсутність реєстрації не застосовуються на період зупинення реєстрації до прийняття відповідного рішення про відновлення реєстрації. Тобто для того, щоб податківці змогли застосувати цей штраф, вони повинні прийняти рішення щодо ПН/РК. Але як такого рішення «про відновлення реєстрації ПН/РК» не існує. Тому повною мірою захиститися цією нормою після спливу 365 днів не так-то просто.

Звертаємо увагу: з вищезгаданих консультацій випливає, що штрафувати можуть тільки після закінчення 365-денного строку. У наведених вище консультаціях податківці стверджують:

якщо реєстрація ПН/РК була зупинена і платником протягом 365 календарних днів не приймалися заходи щодо її розблокування, то до платника застосовуються штрафи, встановлені п. 120¹.2 ПКУ

Тобто для того, щоб установити, чи застосовувалися заходи щодо розблокування протягом 365 днів, треба, щоб ці 365 днів минули. А отже, штраф можна застосувати тільки після спливу 365 днів. Інакше висновок податківців виглядає абсурдним.

Штраф до спливу 365 днів?! Чому ми акцентуємо на спливі 365 днів? Річ у тому, що доводилося стикатися з такими випадками, коли податківці штрафували платника, який не подав розблокувальні документи, ще до закінчення 365-денного строку!

Так, в одному прецеденті ПН була складена 28.02.2023, а акт перевірки — 09.02.2024. У цьому акті було зафіксовано порушення: відсутність реєстрації цієї ПН (платник не подавав розблокувальні документи). І це попри те, що в нього ще був час для такого подання (відведені 365 днів не спливли)! За результатами цієї перевірки податківці застосували штраф за відсутність реєстрації ПН згідно з п. 120¹.2 ПКУ. І найдивовижніше, що суд погодився із застосуванням цієї санкції (постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 29.04.2025 у справі № 160/17936/24)!

З таким нелогічним і фіскальним підходом важко погодитися. Ба більше, він відкриває шлях окремим податківцям до штучного штрафування практично кожної зупиненої ПН/РК.

Сподіваємося, що цей прецедент — усього лише разове непорозуміння, яке буде скасоване в касаційній інстанції.

Викривлення регліміту. Постачальник зобов’язаний відобразити податкові зобов’язання (ПЗ) у тому звітному періоді, в якому вони виникли, незалежно від того, заблокована ПН чи ні. Якщо ПН так і залишиться не розблокованою, то сума ПЗ, за даними декларації, виявляється більше, ніж за даними ЄРПН. І як результат, після подання декларації з’являється показник ΣПеревищ. На його суму зменшується ліміт реєстрації (ΣНакл).

Після розблокування така ПН може бути автоматично зареєстрована за рахунок ліміту, сформованого завдяки показнику ΣПеревищ, що відповідає умовам з п. 200¹.9 ПКУ (для цього треба цю ПН відобразити в додатку 1 (Д1) до декларації). Але якщо ПН залишиться не розблокованою, то регліміт буде викривлений за рахунок показника ΣПеревищ.

Втім, навряд чи це принципово для постачальника: регліміт буде зменшений у будь-якому разі (або на показник ΣПеревищ, або на показник ΣНаклВид).

Чи обов’язково оскаржувати рішення про відмову в реєстрації?

У попередніх статтях ми попереджали: якщо платник отримав рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, але не оскаржив його в адміністративному або судовому порядку, то є небезпека застосування того самого штрафу (див. «Нерозблокована податкова накладна і штраф за нереєстрацію» // «Податки & бухоблік», 2025, № 26).

Так, це не логічно і дуже фіскально, але такий висновок випливав з консультації в БЗ 101.27 (діяла до 19.02.2024). Тоді ми припускали, що незважаючи на переведення цієї консультації в недіючі, думка податківців, швидше за все, не змінилася.

Так воно і сталося. Зовсім нещодавно з’явилися дві інші консультації (обидві 101.27: ця та ця), у яких наведено той самий висновок. Звести його можна до такого: якщо отримане платником рішення про відмову в реєстрації ПН/РК не оскаржене в адміністративному / судовому порядку і за результатами перевірки виявлений факт здійснення операції (перша подія) без реєстрації ПН/РК, то до такого платника застосовуються штрафи, передбачені п. 120¹.2 ПКУ.

Втім, назвати ці консультації абсолютно однозначними теж не можна, адже в них наведено ще один висновок:

якщо платником вживаються заходи щодо розблокування протягом 365 днів та/або оскаржується в адміністративному / судовому порядку рішення про відмову в реєстрації, то штрафи до таких ПН/РК не застосовуються

Зверніть увагу на сполучник «та/або». Така конструкція передбачає, що просто подання пояснень і копій документів з подальшою відмовою в реєстрації ПН/РК без оскарження не призводить до застосування штрафу!

Як би то не було, якщо податківці винесли рішення про відмову в реєстрації ПН, то до появи виразніших консультацій платникам краще подати до центральної комісії при ДПСУ скаргу на це рішення. Нехай це буде формальність зі свідомо відомим результатом, але так ви зможете мінімізувати ризик застосування штрафу за відсутність реєстрації.

Нова ПН замість заблокованої

Чи можна скласти замість заблокованої ПН нову і відправити її на реєстрацію?

У більшості випадку цей фокус навряд чи дасть потрібний ефект: швидше за все, другу ПН теж заблокують.

Втім, тут іще важлива причина блокування. Якщо в періоді між блокуванням першої ПН і відправкою на реєстрацію другої змінилися певні показники (наявність товарів на віртуальному складі, обсяг постачань, рівень сплати податків тощо, тобто операція вже не підпадає під ризикові критерії або платник став відповідати критеріям позитивної історії тощо), то друга ПН може бути зареєстрована.

У такому разі ми рекомендуємо першу, заблоковану ПН представити як помилково складену і відправити податківцям пояснення J/F13126 про помилкове складання цієї ПН (БЗ 101.18) без копій документів (щодо помилкової ПН їх і не може бути).

Само собою, врахуйте: якщо з дати першої події пройшли граничні строки реєстрації ПН, то щодо другої ПН податківці однозначно застосують штраф за несвоєчасну реєстрацію (п. 120¹.1 ПКУ; п. 90 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

А ось якщо щодо першої, заблокованої ПН ви вже подали розблокувальні документи і податківці винесли рішення про відмову, то відправляти другу таку ж ПН не логічно. Ситуація виглядатиме так, що платник спочатку доводив реальність операції, а потім повідомив податківцям, що ПН помилкова, і замість неї має бути інша ПН. Погодьтеся, це виглядає як мінімум дивно.

Та і суди не дуже прихильно ставляться до такого фокусу. Наприклад, у постанові П’ятого апеляційного адмінсуду від 21.04.2025 у справі № 400/991/24 судді доходять такого висновку: платник, отримавши рішення про відмову в реєстрації ПН, повинен скористатися правом на оскарження цього рішення, а не складати і реєструвати нову ПН.

Висновки

• Якщо платник не подавав документи на розблокування, то після закінчення 365-денного строку податківці можуть застосувати штраф за відсутність реєстрації ПН.
• Втім, у житті були випадки, коли цей штраф застосовували і до закінчення цього строку.
• Оскарження відмови в реєстрації ПН (нехай і формальне) знижує ризик санкцій. Хоча формально штраф не повинен застосовуватися, якщо заходи щодо розблокування здійснювалися. Податківці можуть трактувати відмову без оскарження як підставу для штрафу.
• Заміна заблокованої ПН на нову — не завжди може дати потрібний ефект. Втім, цей варіант може спрацювати при зміні певних показників (для визначення критерію ризиковості операції, позитивної історії платника тощо).

Інші матеріали із "Податки & бухоблік", 2025, № 44:

• Розблокування податкових накладних: як правильно подавати документи
• ПН/РК заблоковано: готуємо розблокувальний пакет
• Чи підійде для розблокування податкової накладної непідписаний замовником акт?
• Особливості розблокування зменшуючих розрахунків коригування
• Податкові накладні на експорт товарів РЕЗ: особливості блокування
• Як подати одне Повідомлення до кількох податкових накладних
• Розблокування податкової накладної: на яку дату брати первинку?
• Коли врахована Таблиця даних автоматично розблокує податкові накладні?
• Продавець перевиставляє послугу доставки товару покупцю: чи врятує Таблиця даних?
• Якщо заблоковано помилковий РК
• Наслідки нерозблокування податкової накладної
• Як розблокувати податкову накладну на аванс?
• Повернення при заблокованій податковій накладній
• Додаткові документи при розблокуванні податкових накладних: як не нашкодити
• Адміноскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної
• Що буде у червні 2025 року

Передплатити "Податки & бухоблік"