Постачальник не зареєстрував ПН: списати ПДВ на витрати не можна?

Автор: Казанова Марина, податковий експерт.

Досить часто платники ПДВ запитують: якщо податкова накладна продавцем не зареєстрована — коли вхідний ПДВ можна списати у витрати та на який рахунок? Ми не так давно обговорювали це питання*. Але маємо досить неоднозначний судовий прецедент. Податкова зняла з витрат суми ПДВ, списані на рахунок 949 (за якими уже остаточно було втрачено право на податковий кредит), а суд підтримав податківців.

* Див. статтю «Податкова накладна не зареєстрована: коли вхідний ПДВ можна списати у витрати?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 37.

Суть справи. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.08.2025 у справі № 440/6665/25.

Платник ПДВ (покупець) списав на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» вхідний ПДВ, за яким не було отримано зареєстровану ПН і вже було втрачено право на податковий кредит (вже сплив граничний строк відображення податкового кредиту або постачальнику було анульовано ПДВ-реєстрацію). Тобто таке списання на рахунок 949 відбулося після того, як сума ПДВ стала точно вже невідшкодовуваною.

Ексклюзивний матеріал для передплатників сайту

новини, ексклюзивні статті, довідники
завантажуйте бланки
усе це без реклами

грн/
місяць

Вже сплатили? Увійти

Передплатники Factor PRO отримують безкоштовний доступ до порталу бонусом до передплати.

Позиція податківців. Податківці не погодилися з таким списанням (із визнанням витрат, списаних на рахунок 949) і донарахували податок на прибуток. Аргументи:

(1) постачальники не задекларували і не перерахували суму ПДВ в бюджет, яку покупець списав на витрати;

(2) покупець не сплатив суму ПДВ у ціні товарів / послуг (хоча далі по тексту судового рішення не зрозуміло, підтверджується це чи ні — це ніяк у кінцевому підсумку не аналізується).

Позиція суду. Суд став на бік податківців. Цікавим є те, що суд погодився з тим, що оскільки зареєстрованих ПН немає, то після анулювання ПДВ-реєстрації постачальника або спливу 365 днів з дати складання ПН, ПДВ став невідшкодовуваним для покупця. Але! Суд не погодився з тим, що платник мав право списати суму ПДВ саме на рахунок 949 (на інші операційні витрати). І саме з цієї підстави рішення прийнято на користь податківців.

Основний аргумент суду — НП(С)БО згадують про невідшкодовуваний ПДВ тільки в контексті первісної вартості активів (і більше немає прямих норм, які б говорили, куди та як списувати ПДВ, який став для платника невідшкодовуваним). А тому, на думку судів, після втрати права на податковий кредит сума ПДВ мала бути відображена як складова собівартості запасів відповідно до п. 9 НП(С)БО, а не у складі інших операційних витрат.

На аргумент платника, що старою Інструкцією № 141* передбачалось в аналогічному випадку списання суми ПДВ на інші операційні витрати (в Дт 949), суд відповів, що ця Інструкція вже втратила чинність, а тому цей аргумент не може братися до уваги.

* Інструкція з бухгалтерського обліку ПДВ, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 № 141 (скасована наказом Мінфіну від 18.06.2019 № 247).

Думка редакції. На наш погляд, суттєву роль у тому, що податківці зняли суму списаного ПДВ з витрат за незареєстрованими ПН (і це після того, як вже було остаточно втрачено право на податковий кредит за цими ПН), зіграла особливість ситуації:

1) сума списаного на витрати ПДВ була досить значною (більше 2 млн грн);

2) контрагенти-продавці не задекларували і не сплатили ПДВ (суму якого покупець списав у витрати).

Хоча далі по тексту рішення ці факти до уваги не беруться і не аналізуються.

Суд фактично сконцентрувався на неправильному (на погляд суду) способі списання ПДВ.

Втім із позицією суду, що наче сума ПДВ (за якою вже остаточно втрачено право на податковий кредит) не може списуватися на рахунок 949, а повинна включатися до первісної вартості (собівартості) запасів — погодитися вкрай важко і ось чому:

1. На момент оприбуткування ПДВ був відшкодовуваним. Дійсно, норми НП(С)БО 9 передбачають, що в первісну вартість запасів включаються суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству. Але

в п. 9 НП(С)БО 9 мова йде про випадки, коли саме на момент формування первісної вартості ПДВ є невідшкодовуваним

У нас же ситуація — інша. ПДВ спочатку (на момент оприбуткування запасів) був відшкодовуваним — очікувалося, що буде право на податковий кредит (а отже, за приписом того ж п. 9 НП(С)БО 9 сума ПДВ не включається в первісну вартість запасів). А статус «невідшкодовуваного» у нього заявився тільки зараз — коли спливли граничні 365 днів для податкового кредиту, а ПН так і не була зареєстрована і право на податковий кредит втрачено.

Тобто,

по суті, виникнення витрат на суму ПДВ — це подія поточного періоду, яка не потребує коригувань у минулому

2. Первісна вартість «заднім числом» не коригується.

Відповідно до п. 15 НП(С)БО 9 первісна вартість запасів у бухобліку не змінюється, крім випадків, передбачених цим НП(С)БО. Ситуація, коли ПДВ став невідшкодовуваним через те, що постачальник не зареєстрував ПН, — не належить до таких випадків

Тому змінювати раніше сформовану первісну вартість на суму ПДВ, який став невідшкодовуваним тільки згодом (а не на момент формування первісної вартості), немає підстав.

3. Запаси могли бути вже продані або списані. Якщо запаси вже реалізовані або використані, їхня первісна вартість вже віднесена на витрати. Враховуючи, що ПДВ став невідшкодовуваним тільки зараз, то немає підстав коригувати витрати (на які були списані запаси) «минулого» періоду, коли ще не було остаточно втрачено право на податковий кредит.

4. Якщо не можемо скоригувати первісну вартість, то куди ж списати ПДВ? Суд говорить про те, що тільки в контексті первісної вартості згадується невідшкодовуваний ПДВ (і ніде серед інших витрат згадки про нього немає). Але ж у товарі, придбаному з ПДВ, сума ПДВ, по суті, є частиною витрат на придбання товару. Первісна вартість, як ми зазначили вище, не підлягає коригуванню в цьому випадку. Але ж «зависла» сума ПДВ має бути кудись списана! Ну і що, що ніде, окрім первісної вартості, немає згадки, куди списати цю суму. Є загальне визначення витрат, і там сказано, що «витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені».

враховуючи класифікацію витрат з НП(С)БО 16, цілком логічно списати цю суму саме на рахунок 949

Те що податкових різниць у цьому випадку теж не виникає, визнавали самі податківці. Так, у листі ДПСУ від 22.04.2024 № 2275/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК сказано:

«ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування, що виникають за операціями по списанню сум податку на додану вартість на витрати за неотриманими / незареєстрованими податковими накладними. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування».

5. Щодо Інструкції № 141. Суд не взяв до уваги посилання на Інструкцію № 141, аргументуючи це тим, що наче Інструкція втратила чинність. Так, дійсно, вона втратила чинність. Але якихось суттєвих змін в НП(С)БО чи в Інструкції № 291*, які б не дозволяли списати невідшкодовуваний ПДВ на рахунок 949, не було.

* Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 № 291.

А що говорять самі податківці стосовно того, на якому рахунку в бухобліку мають відображатися списані суми ПДВ за неотриманими / незареєстрованими ПН? Ну, звісно, податківці просто перенаправляють платників за роз’ясненням до Мінфіну (див., зокрема, лист ГУ ДПС у м. Києві від 12.03.2025 № 1306/ІПК/26-15-04-09-06).

У контексті обговорюваного рішення хочемо звернути увагу на декілька обставин.

1. Це рішення — рішення суду першої інстанції. Тобто в апеляції суд вже може стати на бік платника, тобто підтвердити правильність його дій.

2. Є питання: а чи взагалі були б у податківців претензії до списаних на рахунок 949 сум ПДВ, якби сума списаного ПДВ не була такою значною (понад 2 млн грн) і постачальники задекларували і сплатили б цей ПДВ?

3. Що стосується позиції суду, що ПДВ, за яким втрачено податковий кредит, не можна віднести на рахунок 949, — то ми вважаємо, що вона є необґрунтованою (аргументи ми навели вище).

Висновки

Під час перевірки податківці не визнали витрати за списаним невідшкодовуваним ПДВ (за незареєстрованими податковими накладними, за якими вже втрачено право на податковий кредит).
Цю позицію підтримав суд першої інстанції, додавши, що НП(С)БО передбачають відображення невідшкодовуваного ПДВ лише у складі первісної вартості активів, а не у складі операційних витрат.
На наш погляд, такий підхід суду є необґрунтованим, адже на момент придбання товарів (послуг) ПДВ був відшкодовуваним, а статус «невідшкодовуваного» виник пізніше — тому первісну вартість коригувати «заднім числом» не можна.
Ми переконані: якщо запаси вже списані чи реалізовані, таку суму ПДВ слід визнавати поточними витратами — на рахунку 949.

Сподобалась стаття — читати повний випуск журналу на i.factor.ua Читати журнал

Інші матеріали із "Податки & бухоблік", 2025, № 83: